一、什么是企業(yè)整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓

　　關(guān)于企業(yè)整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的定義，《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問題的通知》（國稅發(fā)[2000]118號(hào)）文件是這樣規(guī)范的：企業(yè)整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓是指，一家企業(yè)（以下簡稱轉(zhuǎn)讓企業(yè)）不需要解散而將其經(jīng)營活動(dòng)的全部（包括所有資產(chǎn)和負(fù)債）或其獨(dú)立核算的分支機(jī)構(gòu)轉(zhuǎn)讓給另一家企業(yè)（以下簡稱接受企業(yè)），以換取代表接受企業(yè)資本的股權(quán)（包括股份或股票等），包括股份公司的法人股東以其經(jīng)營活動(dòng)的全部或其獨(dú)立核算的分支機(jī)構(gòu)向股份公司配購股票。

　　從上述定義可知，企業(yè)整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的對象是企業(yè)的所有資產(chǎn)和負(fù)債或其獨(dú)立核算的分支機(jī)構(gòu)，轉(zhuǎn)讓的目的是換取代表接受企業(yè)資本的股權(quán)，這種股權(quán)的表現(xiàn)形式是接受企業(yè)的股份或股票等。資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓可以看成是一項(xiàng)整體資產(chǎn)投資活動(dòng)，轉(zhuǎn)讓企業(yè)將自己的全部資產(chǎn)和負(fù)債投資后，由從事營業(yè)活動(dòng)（制造業(yè)、加工業(yè)、交通運(yùn)輸?shù)龋┺D(zhuǎn)變?yōu)橥顿Y活動(dòng)（投資公司或持有的長期股權(quán)投資），轉(zhuǎn)讓企業(yè)不解散，從事的業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)變?yōu)橥顿Y業(yè)務(wù)，作為繼續(xù)存在的獨(dú)立納稅人的地位沒有發(fā)生任何變更，因此，不應(yīng)按照清算所得的計(jì)稅辦法處理，由于投資資產(chǎn)價(jià)值需要雙方按照公允價(jià)值確認(rèn)，資產(chǎn)的公允價(jià)值與賬面價(jià)值之間會(huì)存在一定的價(jià)差，對這部分價(jià)差如何征稅？稅法規(guī)定按照國稅發(fā)[2000]118號(hào)文件來處理。

　　二、企業(yè)整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的稅務(wù)與會(huì)計(jì)處理原則

　　稅務(wù)處理的依據(jù)是《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問題的通知》（國稅發(fā)[2000]118號(hào)）文件：企業(yè)整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓原則上應(yīng)在交易發(fā)生時(shí)，將其分解為按公允價(jià)值銷售全部資產(chǎn)和進(jìn)行投資兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理，并按規(guī)定計(jì)算確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。如果企業(yè)整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓交易的接受企業(yè)支付的交換額中，除接受企業(yè)股權(quán)以外的現(xiàn)金、有價(jià)證券、其他資產(chǎn)（以下簡稱“非股權(quán)支付額”）不高于所支付的股權(quán)的票面價(jià)值（或股本的賬面價(jià)值）20％的，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核確認(rèn)，轉(zhuǎn)讓企業(yè)可暫不計(jì)算確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失（也就是我們所稱的“免稅改組”）。轉(zhuǎn)讓企業(yè)和接受企業(yè)不在同一?。ㄗ灾螀^(qū)、直轄市）的，須報(bào)國家稅務(wù)總局審核確認(rèn)。轉(zhuǎn)讓企業(yè)取得接受企業(yè)的股權(quán)的成本，應(yīng)以其原持有的資產(chǎn)的賬面凈值為基礎(chǔ)確定，不得以經(jīng)評估確認(rèn)的價(jià)值為基礎(chǔ)確定。接受企業(yè)接受轉(zhuǎn)讓企業(yè)的資產(chǎn)的成本，須以其在轉(zhuǎn)讓企業(yè)原賬面凈值為基礎(chǔ)結(jié)轉(zhuǎn)確定，不得按經(jīng)評估確認(rèn)的價(jià)值調(diào)整。

　　按照新的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，企業(yè)整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓視為通過非貨幣性資產(chǎn)交換取得長期股權(quán)投資，其初始投資成本的確定以《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長期股權(quán)投資》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)——非貨幣性資產(chǎn)交換》兩個(gè)具體準(zhǔn)則來規(guī)范。

　　轉(zhuǎn)讓企業(yè)的會(huì)計(jì)處理：

　　（1）根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長期股權(quán)投資》的規(guī)定，非企業(yè)合并情況下通過非貨幣性資產(chǎn)交換取得的長期股權(quán)投資，其初始投資成本應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)——非貨幣性資產(chǎn)交換》確定。

　　（2）《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)——非貨幣性資產(chǎn)交換》規(guī)定，換出資產(chǎn)采用兩種計(jì)量模式：公允價(jià)值和賬面價(jià)值。非貨幣性資產(chǎn)交換同時(shí)滿足下列條件的，應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，作為換入資產(chǎn)的成本，公允價(jià)值與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益：

　?。ㄒ唬?、該項(xiàng)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)；

　?。ǘ?、換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠地計(jì)量。

　　換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)公允價(jià)值均能夠可靠計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的公允價(jià)值作為確定換入資產(chǎn)成本的基礎(chǔ)，但有確鑿證據(jù)表明換入資產(chǎn)的公允價(jià)值更加可靠的除外。

　　未同時(shí)滿足上述兩個(gè)條件的非貨幣性資產(chǎn)交換，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，作為換入資產(chǎn)的成本，不確認(rèn)損益。

　　簡單地說，公允價(jià)值模式下會(huì)計(jì)處理基本原則為“以出定入”，包括三方面的含義：

　?、贀Q入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)公允價(jià)值均能夠可靠計(jì)量的情況下，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的公允價(jià)值作為確定換入資產(chǎn)成本的基礎(chǔ)，但有確鑿證據(jù)表明換入資產(chǎn)的公允價(jià)值更加可靠的除外。

　?、趽Q入資產(chǎn)成本=換出資產(chǎn)公允價(jià)值+應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)。

　?、蹞Q出資產(chǎn)公允價(jià)值與賬面價(jià)值存在差額的處理：

　　換出資產(chǎn)為存貨的，應(yīng)當(dāng)視同銷售處理，根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14 號(hào)——收入》按其公允價(jià)值確認(rèn)商品銷售收入，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)商品銷售成本。這種情況是一種較為特殊的購銷活動(dòng)，應(yīng)視同銷售貨物繳納增值稅。接受單位可以憑以物投資的書面合同以及與之相符的增值稅專用發(fā)票和貨物運(yùn)輸普通發(fā)票抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，報(bào)經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)后予以抵扣。在存貨未計(jì)提減值準(zhǔn)備的情況下，新準(zhǔn)則下存貨投資的會(huì)計(jì)處理消除了財(cái)稅差異。

　　換出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的，按照相關(guān)法規(guī)（營業(yè)稅及增值稅法規(guī)）計(jì)算繳納流轉(zhuǎn)稅，換出資產(chǎn)公允價(jià)值和換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額，計(jì)入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出。

　　④以公允價(jià)值為基礎(chǔ)與補(bǔ)價(jià)相關(guān)的的情況

　　不發(fā)生補(bǔ)價(jià)：換入資產(chǎn)入賬價(jià)值=換出資產(chǎn)公允價(jià)值（除非能證明換入資產(chǎn)公允價(jià)值更加可靠）+相關(guān)稅費(fèi)

　　發(fā)生補(bǔ)價(jià)：

　　支付補(bǔ)價(jià)方：換入資產(chǎn)入賬價(jià)值=（換出資產(chǎn)公允價(jià)值+補(bǔ)價(jià)）（或換入資產(chǎn)公允價(jià)值）+相關(guān)稅費(fèi)

　　收到補(bǔ)價(jià)方：換入資產(chǎn)入賬價(jià)值=（換出資產(chǎn)公允價(jià)值-補(bǔ)價(jià)）或換入資產(chǎn)公允價(jià)值+相關(guān)稅費(fèi)

　　新準(zhǔn)則損益確認(rèn)與舊準(zhǔn)則有原則性不同：舊準(zhǔn)則下?lián)p益的確認(rèn)取決于是否支付補(bǔ)價(jià)，新準(zhǔn)則下?lián)p益的確認(rèn)取決于是否以公允價(jià)值確定換入資產(chǎn)成本。

　?。?）根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長期股權(quán)投資》的規(guī)定，投資企業(yè)對被投資單位具有共同控制或重大影響的長期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法核算，并分別下列情況進(jìn)行處理：

　　長期股權(quán)投資的初始投資成本大于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，不調(diào)整長期股權(quán)投資的初始投資成本。

　　長期股權(quán)投資的初始投資成本小于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，其差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益（營業(yè)外收入），同時(shí)調(diào)整長期股權(quán)投資的成本。

　　接受企業(yè)的會(huì)計(jì)處理

　　在新準(zhǔn)則下，對于投資者投入的資產(chǎn)，應(yīng)按公允價(jià)值入賬。

　　對于投資企業(yè)資產(chǎn)公允價(jià)值和資產(chǎn)賬面價(jià)值形成的差額，應(yīng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》的規(guī)定，對于非日?；顒?dòng)產(chǎn)生的利得和損失，投資企業(yè)應(yīng)計(jì)入“營業(yè)外收入”或“營業(yè)外支出”科目。

　　對于投資者投入的資產(chǎn)，以投資各方確認(rèn)的價(jià)值（公允價(jià)值）作為入賬價(jià)值。另外，新介入的投資者的出資額大于其按約定比例計(jì)算的其在注冊資本中所占份額部分（或股票發(fā)行溢價(jià)部分）是企業(yè)的股東權(quán)益，不征所得稅，作資本公積處理。

　　三、舉例說明

　　三和公司2007年4月向四通公司進(jìn)行整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓，二者均系增值稅一般納稅人，稅率為17%.轉(zhuǎn)讓時(shí)，三和公司的資產(chǎn)負(fù)債表有關(guān)數(shù)據(jù)如下：

　　資產(chǎn)總計(jì)2500萬元。其中，非現(xiàn)金資產(chǎn)賬面成本2000萬元，公允價(jià)2500萬元；主要包括房產(chǎn)原價(jià)1400萬元，累計(jì)折舊200萬元，公允價(jià)1370萬元；無形資產(chǎn)賬面價(jià)值200萬元，公允價(jià)300萬元；大型設(shè)備一臺(tái)，原價(jià)70萬元，累計(jì)折20萬元，公允價(jià)80萬元；原材料成本100萬元，公允價(jià)180萬元，公允價(jià)等于計(jì)稅價(jià)；產(chǎn)成品成本450萬元，公允價(jià)570萬元，公允價(jià)等于計(jì)稅價(jià)；其余500萬元為應(yīng)收賬款及貨幣資金。

　　負(fù)債總計(jì)2200萬元。

　　所有者權(quán)益總計(jì)300萬元。

　　經(jīng)評估，三和公司的凈資產(chǎn)為800萬元（即對三和公司所有資產(chǎn)和負(fù)債進(jìn)行重新評估后的凈增值額為500萬元），全部作為對四通公司的投資，按照雙方約定，投資后三和公司除享有四通公司30％的股權(quán)外，四通公司再向三和公司支付現(xiàn)金（非股權(quán)支付額）500萬元。三和公司對四通公司具有共同控制和重大影響。

　　投資時(shí)四通公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為9000萬元（假設(shè)所有者權(quán)益全部為可辨認(rèn)凈資產(chǎn)），流轉(zhuǎn)稅只考慮增值稅和營業(yè)稅。

　　1、三和公司公司的會(huì)計(jì)和稅務(wù)處理：

　　先按公允價(jià)值下的非貨幣性資產(chǎn)交換處理：

　　借：長期股權(quán)投資    2714.1萬元（3000+68.5+15+3.1+30.6+96.9-500）

　　　　銀行存款                500萬元

　　　　累計(jì)折舊                200萬元

　　　　負(fù)債科目               2200萬元

　　　　貸：固定資產(chǎn)-房屋及建筑物     1400萬元

　　　　固定資產(chǎn)-機(jī)器設(shè)備           70萬元

　　　　無形資產(chǎn)                     200萬元

　　　　主營業(yè)務(wù)收入　　　　　　　　　　570萬元

　　　　其他業(yè)務(wù)收入　　　　　　　　　　180萬元

　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營業(yè)稅    83.5萬元

　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）127.5萬元

　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅     3.1萬元

　　　　應(yīng)收賬款和貨幣資金        500萬元

　　　　營業(yè)外收入   2500萬元

　　換出資產(chǎn)公允價(jià)值：3000萬元

　　房產(chǎn)應(yīng)交的營業(yè)稅：1370*5%= 68.5（萬元）

　　無形資產(chǎn)應(yīng)交的營業(yè)稅：300*5%=15（萬元）

　　設(shè)備應(yīng)交的增值稅：80/（1+4%）*4%= 3.1（萬元）

　　原材料應(yīng)交的增值稅：180*17%=30.6（萬元）

　　產(chǎn)成品應(yīng)交的增值稅：570*17%=96.9（萬元）

　　注：根據(jù)財(cái)稅[2002]29號(hào)文件規(guī)定，納稅人銷售舊貨（包括舊貨經(jīng)營單位銷售舊貨和納稅人銷售自己使用的固定資產(chǎn)），無論其是增值稅一般納稅人或小規(guī)模納稅人，也無論其是否為批準(zhǔn)認(rèn)定的舊貨調(diào)劑試點(diǎn)單位，一律按4％的征收率減半征收增值稅，不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。但賬務(wù)處理時(shí)，先不做減半處理，繳納時(shí)再做減半處理，作為“利得”計(jì)入“營業(yè)外收入”科目。

　　繳納時(shí)：

　　借：應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅     3.1萬元

　　　　貸：銀行存款               1.55萬元

　　　　營業(yè)外收入           1.55萬元

　?、诮Y(jié)轉(zhuǎn)存貨成本：

　　借：其他業(yè)務(wù)成本   100萬元

　　　　貸：原材料              100萬元

　　借：主營業(yè)務(wù)成本   450萬元

　　　　貸：產(chǎn)成品               450萬元

　?、廴凸緫?yīng)享有四通公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額=9000*30%=2700（萬元）

　　這里三和公司長期股權(quán)投資的初始投資成本2714.1萬元，大于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額2700萬元，其差額14.1萬元應(yīng)當(dāng)作為商譽(yù)，但在會(huì)計(jì)處理時(shí)不能確認(rèn)商譽(yù)，而是將商譽(yù)包括在長期股權(quán)投資的初始成本中，不調(diào)整長期股權(quán)投資的成本。

　　相反，若投資成本小于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，則將差額計(jì)入當(dāng)期損益，即“營業(yè)外收入”科目。

　　根據(jù)國稅發(fā)[2000]118號(hào)規(guī)定，企業(yè)整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓原則上應(yīng)在交易發(fā)生時(shí)，將其分解為按公允價(jià)值銷售全部資產(chǎn)和進(jìn)行投資兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理，并按規(guī)定計(jì)算確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。因此，企業(yè)在年終申報(bào)企業(yè)所得稅時(shí)，對全部資產(chǎn)增值（2500-2000）應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額500萬元，以后，對投資持有期間分回的利潤按權(quán)益法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，按“股權(quán)投資所得”進(jìn)行所得稅處理。

　　由于三和公司已經(jīng)確認(rèn)了資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失，稅法上取得的股權(quán)應(yīng)按公允價(jià)值確定計(jì)稅成本，會(huì)計(jì)上也是按照公允價(jià)值作為確定換入資產(chǎn)成本的基礎(chǔ)，這時(shí)不會(huì)產(chǎn)生財(cái)稅差異。

　　2、四通公司公司的會(huì)計(jì)和稅務(wù)處理：

　　為便于計(jì)算，假設(shè)投資前四通公司所有者權(quán)益為500萬元。設(shè)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓后應(yīng)計(jì)入實(shí)收資本的金額為x，則有：

　　x／（500+x）=30％，解之得：x=214.29（萬元）

　　會(huì)計(jì)分錄如下：

　　借：固定資產(chǎn)——房屋及建筑物                          1370萬元

　　　　固定資產(chǎn)——機(jī)器設(shè)備                               80萬元

　　　　無形資產(chǎn)                                          300萬元

　　　　存貨                                              750萬元

　　　　應(yīng)收賬款及貨幣資金                                500萬元

　　　　應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）                  127.5萬元

　　　　貸：負(fù)債科目                                          2200萬元

　　　　實(shí)收資本（股本）                                  214.29萬元

　　　　資本公積——股本溢價(jià)                             713.21萬元

　　依據(jù)《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》（國稅發(fā)[2000]84號(hào)）第七條規(guī)定，納稅人發(fā)生合并、分立和資本結(jié)構(gòu)調(diào)整等改組活動(dòng)，有關(guān)資產(chǎn)隱含的增值或損失在稅收上已確認(rèn)實(shí)現(xiàn)的，可按經(jīng)評估確認(rèn)后的價(jià)值確定有關(guān)資產(chǎn)的成本。由于三和公司已對資產(chǎn)評估增值部分計(jì)算繳納了企業(yè)所得稅（500萬元），因此，四通公司接受投資的資產(chǎn)的會(huì)計(jì)成本等于計(jì)稅成本，四通公司可以對固定資產(chǎn)按照1450萬元的入賬價(jià)值提取折舊，并可在以后年度計(jì)算企業(yè)所得稅前獲得扣除，對存貨和其他資產(chǎn)也可按入賬價(jià)值進(jìn)行賬務(wù)處理，不作納稅調(diào)整。

　　四、免稅重組時(shí)應(yīng)注意的問題

　?。ㄒ唬?、接受企業(yè)可以按照公允價(jià)值確定接受資產(chǎn)的計(jì)稅成本

　　根據(jù)國稅發(fā)[2000]118號(hào)文件規(guī)定，“如果企業(yè)整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓交易的接受企業(yè)支付的交換額中，除接受企業(yè)股權(quán)以外的現(xiàn)金、有價(jià)證券、其他資產(chǎn)（以下簡稱'非股權(quán)支付額'）不高于所支付的股權(quán)的票面價(jià)值（或股本的賬面價(jià)值）20％的，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核確認(rèn)，轉(zhuǎn)讓企業(yè)可暫不計(jì)算確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。轉(zhuǎn)讓企業(yè)和接受企業(yè)不在同一?。ㄗ灾螀^(qū)、直轄市）的，須報(bào)國家稅務(wù)總局審核確認(rèn)。”本例中，四通公司向三和公司支付的“非股權(quán)支付額”500萬元占所支付的股權(quán)的賬面價(jià)值214.29萬元的比例為：500÷214.29×100％=233.33%>20％，因此，三和公司應(yīng)計(jì)算確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得（高于20%，不屬于免稅重組），計(jì)算繳納企業(yè)所得稅，已如前所述，年終時(shí)調(diào)增應(yīng)納稅所得額500萬元。

　　如果四通公司向三和公司支付的“非股權(quán)支付額”不高于所支付的股權(quán)票面價(jià)值的20％，則三和公司不確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失，但四通公司接受三和公司的資產(chǎn)的成本須以其在三和公司的原賬面凈值為基礎(chǔ)結(jié)轉(zhuǎn)確定，不得按經(jīng)評估確認(rèn)的價(jià)值調(diào)整。對四通公司來說，在稅收上只能按1250（1400-200+70-20）萬元的固定資產(chǎn)凈值計(jì)提折舊，無形資產(chǎn)按賬面原價(jià)200萬元計(jì)算攤銷，領(lǐng)用或出售的存貨只能以三和公司原賬面價(jià)值作為主營業(yè)務(wù)成本（這是假設(shè)股權(quán)票面價(jià)值不高于20％時(shí)，受資企業(yè)應(yīng)按投資企業(yè)的原賬面價(jià)值入賬）。四通公司在會(huì)計(jì)上已經(jīng)按資產(chǎn)的評估價(jià)入賬，因此，對四通公司可考慮采取“綜合調(diào)整法”，即對資產(chǎn)評估增值額不分資產(chǎn)項(xiàng)目，均額在以后年度納稅申報(bào)的成本、費(fèi)用項(xiàng)目中予以調(diào)整，相應(yīng)調(diào)整每一納稅年度的應(yīng)納稅所得額，按規(guī)定調(diào)整期最長不超過10年。

　　但是，在《國家稅務(wù)總局關(guān)于執(zhí)行〈企業(yè)會(huì)計(jì)制度〉需要明確的有關(guān)所得稅問題的通知》（國稅發(fā)[2003]45號(hào)）文件中規(guī)定，“符合《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問題的通知》（國稅發(fā)[2000]118號(hào)）第四條第（二）款規(guī)定轉(zhuǎn)讓企業(yè)暫不確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失的整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓改組，接受企業(yè)取得的轉(zhuǎn)讓企業(yè)的資產(chǎn)的成本，可以按評估確認(rèn)價(jià)值確定，不需要進(jìn)行納稅調(diào)整?！币虼?，根據(jù)該條規(guī)定，即使四通公司向三和公司支付的“非股權(quán)支付額”不高于所支付的股權(quán)票面價(jià)值的20％，在三和公司不確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失的情況下，按照新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，四通公司對投資者投入的資產(chǎn)應(yīng)按公允價(jià)值入賬，由于國稅發(fā)[2003]45號(hào)）文件的規(guī)定，按照實(shí)體法從舊，程序法從新的原則，四通公司可以按照公允價(jià)值確定接受資產(chǎn)的計(jì)稅成本，所以不產(chǎn)生財(cái)稅差異，不需要進(jìn)行納稅調(diào)整。

　?。ǘ⒎厦舛悧l件的整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓只是暫不確認(rèn)整體資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失，并非免稅重組

　　按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于執(zhí)行〈企業(yè)會(huì)計(jì)制度〉需要明確的有關(guān)所得稅問題的通知》（國稅發(fā)[2003]45號(hào)）規(guī)定，符合《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問題的通知》（國稅發(fā)[2000]118號(hào)）和《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)合并分立業(yè)務(wù)有關(guān)所得稅問題的通知》（國稅發(fā)[2000]119號(hào)）暫不確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得的企業(yè)整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、整體資產(chǎn)置換、合并和分立等改組業(yè)務(wù)中，取得補(bǔ)價(jià)或非股權(quán)支付額的企業(yè)，應(yīng)將所轉(zhuǎn)讓或處置資產(chǎn)中包含的與補(bǔ)價(jià)或非股權(quán)支付額相對應(yīng)的增值，確認(rèn)為當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。

　　假設(shè)本例中三和公司凈資產(chǎn)2000萬元，公允價(jià)值為3000萬元，增值1000萬元，取得四通公司股權(quán)支付額2700萬元，取得非股權(quán)支付額300萬元，非股權(quán)支付額占所支付的股權(quán)的票面價(jià)值（或股本的賬面價(jià)值）為300/2700=11%，小于20％，這時(shí)三和公司雖然屬于免稅的整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓，但是由于取得了300萬元的非股權(quán)支付額，按照國稅發(fā)[2003]45號(hào)文件，應(yīng)該將這300萬元非股權(quán)支付額相對應(yīng)的增值，確認(rèn)為當(dāng)期應(yīng)納稅所得，對應(yīng)的所得為：1000÷3000*300＝100（萬元），應(yīng)納企業(yè)所得稅為100*33%=33（萬元）。此外，三和公司的長期股權(quán)投資的計(jì)稅成本應(yīng)以其原持有的資產(chǎn)的賬面凈值為基礎(chǔ)確定，即為：2000－300（非股權(quán)支付額）＋100（實(shí)現(xiàn)的收益）＝1800（萬元）。假設(shè)三和公司將四通公司給予的股權(quán)以2700萬元轉(zhuǎn)讓，將實(shí)現(xiàn)轉(zhuǎn)讓所得900萬元（2700－1800），加上原非股權(quán)支付額300萬元確認(rèn)的100萬元所得，正好等于整體資產(chǎn)增值1000萬元，應(yīng)繳納企業(yè)所得稅900*33%=297（萬元），兩次合計(jì)繳納企業(yè)所得稅（33+297）=330萬元，等于整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓增值應(yīng)繳納企業(yè)所得稅1000*33%=330萬元，所以，符合免稅條件的整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓只是暫不確認(rèn)整體資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失，并非免稅重組。