二、所得稅處理流程

    1.以固定資產(chǎn)抵債，適用《企業(yè)會計準則第12號——債務重組》。

    新準則最大的“亮點”就是債務重組業(yè)務交易價格的變化，即債務人以非現(xiàn)金資產(chǎn)抵償債務的過程分為兩步：首先債務人將非現(xiàn)金資產(chǎn)按公允價值進行處置以確定轉(zhuǎn)讓收益；其次再以處置所得（公允價值）償付債務，同時據(jù)此確認債務重組損益。這表明債務重組交易最終以公允價值作為交易價格。

    例1.A企業(yè)與B企業(yè)達成債務重組協(xié)議，A企業(yè)將一輛小汽車（原價100000元，累計折舊40000元，公允價值70000元）償還B企業(yè)的債務80000元。假定以上資產(chǎn)未計提減值準備。

    A企業(yè)賬務處理：借：固定資產(chǎn)清理60000

    累計折舊40000貸：固定資產(chǎn)100000。

    債務重組收益：80000-70000=10000（元）；

    資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收益：70000-60000=10000（元）。

    借：應付賬款80000貸：固定資產(chǎn)清理60000營業(yè)外收入——處置非流動資產(chǎn)收益10000營業(yè)外收入——債務重組利得10000。

    納稅分析：由于新準則采用了等同于稅法上使用的銷售價格（公允價值），并將債務人債務重組收益計入了“營業(yè)外收入”，不再像舊準則一樣計入“資本公積”，這樣新準則下以固定資產(chǎn)抵債，在所得稅方面不再產(chǎn)生財稅差異，勿需進行納稅調(diào)整。

    2.以固定資產(chǎn)對外投資，視為一種非貨幣性資產(chǎn)交換，適用《企業(yè)會計準則第7號——非貨幣性資產(chǎn)交換》。

    該準則規(guī)定，只有采用公允價值計價的情況下（必須符合兩個條件）才確認損益，而此時不管涉及補價與否，企業(yè)都應該將換出資產(chǎn)的公允價值與其賬面價值的差額確認為交易損益。在采用新準則賬面價值法（不符合按公允價值計價）時，企業(yè)一律不確認交易損益。

    例2.假如將例1中A企業(yè)小汽車投資給B企業(yè)，協(xié)議價為80000元，該投資具有商業(yè)實質(zhì)，其余條件不變。

    A企業(yè)賬務處理：借：長期股權(quán)投資80000（公允價）貸：固定資產(chǎn)清理

    60000（賬面價值）營業(yè)外收入——非貨幣性交易收益20000。

    例3.沿用例2，假如A企業(yè)收到B企業(yè)的補價10000元，其余條件不變。

    A企業(yè)賬務處理：借：長期股權(quán)投資

    80000（公允價）銀行存款10000貸：固定資產(chǎn)清理

    60000（賬面價值）營業(yè)外收入——非貨幣性交易收益30000。

    納稅分析：綜合例2和例3，該交換具有商業(yè)實質(zhì)，且用于交換的資產(chǎn)公允價值能可靠計量。按照公允價值和應支付的相關稅費作為換入資產(chǎn)成本的情況下，收到補價的，換入資產(chǎn)成本加收到的補價之和與換出資產(chǎn)賬面價值加應支付的相關稅費之和的差額，計入當期損益。由于新準則采用了公允價值，并將交易收益計入了“營業(yè)外收入——非貨幣性交易收益”，不像舊準則一樣由于采用賬面價值而產(chǎn)生所得稅方面的財稅差異。所以在新準則下?lián)Q出固定資產(chǎn)的計稅成本與會計價值一樣，固定資產(chǎn)投資無需進行納稅調(diào)整。

    例4.沿用例2，協(xié)議價不公允，該投資不具有商業(yè)實質(zhì)，其余條件不變。

    借：長期股權(quán)投資60000貸：固定資產(chǎn)清理60000。

    納稅分析：如果該項交換不具有商業(yè)實質(zhì)，或用于交換的資產(chǎn)公允價值不能可靠計量。根據(jù)新準則企業(yè)在按照換出資產(chǎn)的賬面價值和應支付的相關稅費作為換入資產(chǎn)成本的情況下，收到補價的，應當以換出資產(chǎn)的賬面價值，減去收到的補價并加上應支付的相關稅費，作為換入資產(chǎn)的成本，不確認損益。即新準則采用賬面價值法，一律不確認交易收益。而稅法規(guī)定，將固定資產(chǎn)對外投資應視同銷售，其銷售價格可參照同類資產(chǎn)或相近資產(chǎn)的價格來定，并且主管稅務機關有權(quán)核定其銷售額。因此在這種情況下應在匯算清繳時進行納稅調(diào)整。

    3.財產(chǎn)損失的處理。

    《企業(yè)財產(chǎn)損失稅前扣除管理辦法》（國家稅務總局第13號令）將審批范圍縮小，即正常損失當年直接扣除，非正常損失需審批后在當年扣除。對固定資產(chǎn)虧損、毀損、報廢凈損失，企業(yè)會計制度將財產(chǎn)損失計入“營業(yè)外支出”科目，作為會計利潤的抵減項。

    例5.2006年末盤點，企業(yè)盤虧運輸卡車一臺，原價150000元，已提折舊50000元，經(jīng)董事會決議由過失人賠償85000元。會計處理為：

    （1）轉(zhuǎn)銷盤虧資產(chǎn)時：

    借：待處理財產(chǎn)損溢——待處理固定資產(chǎn)損溢100000

    累計折舊50000貸：固定資產(chǎn)150000。

    （2）收到過失人賠款時：借：銀行存款85000

    貸：待處理財產(chǎn)損溢——待處理固定資產(chǎn)損溢85000。

    （3）結(jié)轉(zhuǎn)凈損失時：

    借：營業(yè)外支出——固定資產(chǎn)盈虧15000

    貸：待處理財產(chǎn)損溢——待處理固定資產(chǎn)損溢15000。

    稅務處理：以上清理屬于非正常損失，需出具資產(chǎn)丟失的有關證明以及責任認定及賠償說明等證據(jù)，經(jīng)董事會會議通過，報稅務機關審批后在所得稅前扣除。

    4.資產(chǎn)減值準備處理。

   《企業(yè)會計準則第8號——資產(chǎn)減值》應用指南規(guī)定：“企業(yè)應在資產(chǎn)負債表日判斷資產(chǎn)是否存在可能減值的跡象。資產(chǎn)存在減值跡象的，應當進行減值測試，估計資產(chǎn)的可回收金額”。當資產(chǎn)賬面價值大于該資產(chǎn)可收回金額部分，應確認為資產(chǎn)減值損失。從2007年1月1日開始，施行新準則的企業(yè)，固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)以及其他長期資產(chǎn)的減值準備計提后不能沖回，只能在處置相關資產(chǎn)后，再進行會計處理。而稅法規(guī)定，企業(yè)所得稅前允許扣除的項目，原則上必須遵循真實發(fā)生的據(jù)實扣除原則。除稅法規(guī)定外，企業(yè)根據(jù)財務會計制度等規(guī)定提取的任何形式的準備金不得在企業(yè)所得稅前扣除。所以，對于固定資產(chǎn)減值的計提以及處置時沖銷的減值準備，在年底匯算清繳時應進行納稅調(diào)整。