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來源：百丞稅務(wù)秘書 時(shí)間：2012-09-04
最近幾個(gè)月經(jīng)常接到客戶電話，咨詢有關(guān)供熱企業(yè)稅收問題，像一次性收取的供熱管網(wǎng)建設(shè)費(fèi)，在流轉(zhuǎn)稅上應(yīng)繳納增值稅還是營(yíng)業(yè)稅？在企業(yè)所得稅上是一次性確認(rèn)收入還是分期確認(rèn)收入？熱電聯(lián)產(chǎn)企業(yè)是享受還是放棄向居民供熱免征增值稅的優(yōu)惠？自產(chǎn)暖氣或外購(gòu)暖氣用于職工福利涉稅問題？熱電聯(lián)產(chǎn)企業(yè)能否享受免征房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅優(yōu)惠？這些問題都是供熱企業(yè)財(cái)務(wù)人員比較關(guān)心的問題，部分問題稅收政策規(guī)定尚不明確，讓人感覺無所適從，針對(duì)上述問題，筆者結(jié)合現(xiàn)行稅收政策對(duì)供熱企業(yè)的涉稅問題做一下梳
一、繼續(xù)執(zhí)行供熱企業(yè)增值稅、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅優(yōu)惠政策
為保障居民供熱采暖，2011年11月24日，經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)，財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局下發(fā)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于繼續(xù)執(zhí)行供熱企業(yè)增值稅、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅優(yōu)惠政策的通知》（財(cái)稅[2011]118號(hào)），就“三北”地區(qū)供熱企業(yè)（以下稱供熱企業(yè)）繼續(xù)免征增值稅、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅做出明確：自2011年供暖期至2015年12月31日，對(duì)供熱企業(yè)向居民個(gè)人（以下稱居民）供熱而取得的采暖費(fèi)收入繼續(xù)免征增值稅；自2011年7月1日至2015年12月31日，對(duì)向居民供熱而收取采暖費(fèi)的供熱企業(yè)，為居民供熱所使用的廠房及土地繼續(xù)免征房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅。
財(cái)稅[2011]118號(hào)基本上延續(xù)了《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于繼續(xù)執(zhí)行供熱企業(yè)增值稅房產(chǎn)稅城鎮(zhèn)土地使用稅優(yōu)惠政策的通知》（財(cái)稅[2009]11號(hào)）的有關(guān)規(guī)定，部分供熱企業(yè)在執(zhí)行財(cái)稅[2009]11號(hào)和財(cái)稅[2011]118號(hào)文件時(shí)出現(xiàn)了一些迫切需要解決的問題：
1. 享受還是放棄增值稅免稅政策
財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局下發(fā)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于金屬礦非金屬礦采選產(chǎn)品增值稅稅率的通知》（財(cái)稅[2008]171號(hào)），明確自2009年1月1日開始，供熱企業(yè)所需主要原料煤炭，增值稅稅率由13%調(diào)高至17%，而銷售暖氣的增值稅稅率為13%。按照財(cái)稅[2009]11號(hào)和財(cái)稅[2011]118號(hào)文件的規(guī)定，供熱企業(yè)向居民供熱而取得的采暖費(fèi)收入免征增值稅，但是企業(yè)的銷項(xiàng)稅和進(jìn)項(xiàng)稅稅率的不同，加之銷售熱價(jià)一般執(zhí)行政府定價(jià)，向居民供熱的售價(jià)偏低，部分供熱企業(yè)享受免稅反而使進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出大于免繳的銷項(xiàng)稅，導(dǎo)致多繳納稅款。為了避免這種情況，供熱企業(yè)，尤其是熱電聯(lián)產(chǎn)的企業(yè)，享受還是放棄增值稅免稅政策，需要根據(jù)不同的情況進(jìn)行詳細(xì)的測(cè)算。
就熱電聯(lián)產(chǎn)企業(yè)是享受還是放棄增值稅免稅政策做出判斷時(shí)，需要比較向居民供熱的銷項(xiàng)稅額和免稅項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額的大小。首先，需確定向居民供熱的銷售額，按照財(cái)稅[2011]118號(hào)文件的規(guī)定，通過熱力產(chǎn)品經(jīng)營(yíng)企業(yè)向居民供熱的熱力產(chǎn)品生產(chǎn)企業(yè)，計(jì)算當(dāng)月免征增值稅的采暖費(fèi)收入時(shí)，應(yīng)當(dāng)根據(jù)熱力產(chǎn)品經(jīng)營(yíng)企業(yè)實(shí)際從居民取得的采暖費(fèi)收入占該經(jīng)營(yíng)企業(yè)采暖費(fèi)總收入的比例確定免稅收入比例，熱力產(chǎn)品生產(chǎn)企業(yè)當(dāng)月全部采暖費(fèi)收入×熱力產(chǎn)品經(jīng)營(yíng)企業(yè)免稅收入比例，計(jì)算出向居民供熱的采暖費(fèi)收入。
其次，確定向居民供熱發(fā)生的進(jìn)項(xiàng)稅額，對(duì)于熱電聯(lián)產(chǎn)企業(yè)，一般無法判斷所購(gòu)進(jìn)的煤炭哪些用于發(fā)電，哪些用于供熱，根據(jù)《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》的規(guī)定：一般納稅人兼營(yíng)免稅項(xiàng)目或者非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)而無法劃分不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額的，按下列公式計(jì)算不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額：不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額＝當(dāng)月無法劃分的全部進(jìn)項(xiàng)稅額×當(dāng)月免稅項(xiàng)目銷售額、非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)營(yíng)業(yè)額合計(jì)÷當(dāng)月全部銷售額、營(yíng)業(yè)額合計(jì)。對(duì)于通過熱力產(chǎn)品經(jīng)營(yíng)企業(yè)向居民供熱的熱力產(chǎn)品生產(chǎn)企業(yè)，還有另外一種計(jì)算向居民供熱所發(fā)生的進(jìn)項(xiàng)稅額的方法，由于熱力產(chǎn)品生產(chǎn)企業(yè)可以將不同熱值的煤炭換算成標(biāo)煤，也可以計(jì)算出一單位的熱力，耗用多少標(biāo)煤，利用熱力產(chǎn)品經(jīng)營(yíng)企業(yè)提供的向居民供熱量，計(jì)算出耗用多少標(biāo)煤，進(jìn)而計(jì)算出向居民供熱發(fā)生的進(jìn)項(xiàng)稅額。至于采用哪種計(jì)算方法更準(zhǔn)確，企業(yè)可以根據(jù)自身情況和稅務(wù)機(jī)關(guān)的要求來確定。
通過上述計(jì)算得出的熱力產(chǎn)品生產(chǎn)企業(yè)向居民供熱的增值稅銷項(xiàng)稅額和進(jìn)項(xiàng)稅額，對(duì)其進(jìn)行比較，如果供熱銷項(xiàng)稅額>進(jìn)項(xiàng)稅額，則爭(zhēng)取免稅較劃算；反過來，放棄免稅權(quán)合適，做出上述判斷還需要考慮未來幾年企業(yè)經(jīng)營(yíng)及稅金上可能的變化。需要提醒的是，按照稅收政策的規(guī)定，放棄免稅權(quán)要進(jìn)行申請(qǐng)，并且一經(jīng)放棄36個(gè)月不得重新申請(qǐng)。目前有些地方的掌握是，如果是新辦企業(yè)，一直沒有享受此免稅政策，則可以從開業(yè)后不申請(qǐng)享受優(yōu)惠政策，也就不需要去申請(qǐng)放棄免稅權(quán)了。
2. 如何享受增值稅免稅政策
對(duì)于通過熱力產(chǎn)品經(jīng)營(yíng)企業(yè)向居民供熱的熱力產(chǎn)品生產(chǎn)企業(yè)，如經(jīng)過測(cè)算，決定享受向居民供熱的增值稅免稅政策，還存在著如何享受增值稅免稅政策的問題，根據(jù)政策規(guī)定，生產(chǎn)企業(yè)免稅收入的比例應(yīng)根據(jù)熱力產(chǎn)品經(jīng)營(yíng)企業(yè)實(shí)際從居民取得的采暖費(fèi)收入占該經(jīng)營(yíng)企業(yè)采暖費(fèi)總收入的比例確定。但是，這個(gè)免稅收入比例的確定，部分地區(qū)還需要稅務(wù)機(jī)關(guān)先行認(rèn)可，才可以進(jìn)行免稅，這就存在著時(shí)間差異，生產(chǎn)企業(yè)不能在當(dāng)期進(jìn)行直接享受免稅。于是，有的地方執(zhí)行的是供熱企業(yè)當(dāng)期居民供暖可以按照免稅進(jìn)行，但生產(chǎn)企業(yè)要先進(jìn)行納稅，并開具增值稅專用發(fā)票，在整個(gè)供暖期結(jié)束以后，再核定經(jīng)營(yíng)企業(yè)的居民供暖比例，反饋到生產(chǎn)企業(yè)，再進(jìn)行退稅。
此種操作雖然是按照當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)的要求進(jìn)行的，但存在著一定風(fēng)險(xiǎn)，因?yàn)楦鶕?jù)國(guó)家稅務(wù)總局《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)免征增值稅貨物專用發(fā)票管理的通知》（國(guó)稅函[2005]780號(hào)）的規(guī)定，增值稅一般納稅人銷售免稅貨物，一律不得開具增值稅專用發(fā)票（國(guó)有糧食購(gòu)銷企業(yè)銷售免稅糧食除外）。如違反規(guī)定開具專用發(fā)票的，則對(duì)其開具的銷售額依照增值稅適用稅率全額征收增值稅，不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，并按照《發(fā)票管理辦法》及其實(shí)施細(xì)則的有關(guān)規(guī)定予以處罰。另外，對(duì)于享受增值稅免稅優(yōu)惠的，相對(duì)應(yīng)的城建稅及附加費(fèi)也不需要計(jì)算繳納，由于增值稅歸國(guó)稅管，城建稅及附加費(fèi)歸地稅管，熱力產(chǎn)品生產(chǎn)企業(yè)根據(jù)當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)要求，采取增值稅先征后退的，相對(duì)應(yīng)繳納的城建稅及附加費(fèi)能否退還，還需要積極與當(dāng)?shù)刂鞴艿囟惥譁贤ā?/FONT>
二、熱力產(chǎn)品生產(chǎn)企業(yè)能否享受免征房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅優(yōu)惠
對(duì)于通過熱力產(chǎn)品經(jīng)營(yíng)企業(yè)向居民供熱的熱力產(chǎn)品生產(chǎn)企業(yè)，不直接向居民供熱，是否享受為居民供熱所使用的廠房及土地繼續(xù)免征房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅的優(yōu)惠政策，國(guó)家級(jí)政策規(guī)定的不是很明確，各地稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)此也有著不同的理解。
根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于繼續(xù)執(zhí)行供熱企業(yè)相關(guān)稅收優(yōu)惠政策的通知》（財(cái)稅[2006]117號(hào)），免征房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅的供熱企業(yè)包括專業(yè)供熱企業(yè)、兼營(yíng)供熱企業(yè)、單位自供熱及為小區(qū)居民供熱的物業(yè)公司等，不包括從事熱力生產(chǎn)但不直接向居民供熱的企業(yè)。
財(cái)稅[2009]11號(hào)和財(cái)稅[2011]118號(hào)文件則是這樣規(guī)定的，向居民供熱而收取采暖費(fèi)的供熱企業(yè)，為居民供熱所使用的廠房及土地繼續(xù)免征房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅。對(duì)既向居民供熱，又向單位供熱或者兼營(yíng)其他生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的供熱企業(yè)，按其向居民供熱而取得的采暖費(fèi)收入占企業(yè)總收入的比例免征房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅。所稱供熱企業(yè)，是指熱力產(chǎn)品生產(chǎn)企業(yè)和熱力產(chǎn)品經(jīng)營(yíng)企業(yè)。
財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布的上述文件，對(duì)于通過熱力產(chǎn)品經(jīng)營(yíng)企業(yè)向居民供熱的熱力產(chǎn)品生產(chǎn)企業(yè)，為居民供熱所使用的廠房及土地是否享受免征房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅的政策，在措辭上比較模糊，各地執(zhí)行時(shí)有著不同的理解，部分地區(qū)的稅務(wù)機(jī)關(guān)要求不直接向居民供熱的熱力產(chǎn)品生產(chǎn)企業(yè)不能享受免征房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅的政策。部分地區(qū)的稅務(wù)機(jī)關(guān)則認(rèn)為可以享受免征房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅的政策。有的地方下發(fā)了具體政策，比如北京市，《北京市財(cái)政局、北京市地方稅務(wù)局轉(zhuǎn)發(fā)財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于繼續(xù)執(zhí)行供熱企業(yè)增值稅、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅優(yōu)惠政策的通知》（京財(cái)稅[2009]682號(hào)）第三條規(guī)定：對(duì)不直接向居民供熱的熱力生產(chǎn)企業(yè)，應(yīng)由熱力產(chǎn)品的經(jīng)營(yíng)企業(yè)為其出具書面材料確認(rèn)向居民供熱取得的采暖費(fèi)收入。第四條規(guī)定：供熱企業(yè)在本年度房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅的征期內(nèi)可按上一年度免稅比例自行計(jì)算本年度免繳房產(chǎn)稅和城鎮(zhèn)土地使用稅稅款。也可先暫按上一年度免稅比例計(jì)算本年度免繳稅款，于本年度終了后30日內(nèi)，按本年度免稅比例重新計(jì)算免繳稅款，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提出書面申請(qǐng)，對(duì)已繳稅款多退少補(bǔ)。
不直接向居民供熱的熱力產(chǎn)品生產(chǎn)企業(yè)，是否享受為居民供熱所使用的廠房及土地繼續(xù)免征房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅的優(yōu)惠政策，在國(guó)家級(jí)政策尚不明確，各地稅務(wù)機(jī)關(guān)存在不同理解的情形下，建議相關(guān)企業(yè)與主管稅務(wù)機(jī)關(guān)做好溝通，積極爭(zhēng)取。
三、供熱企業(yè)收取的供熱管網(wǎng)建設(shè)費(fèi)處理問題
供熱企業(yè)向用熱單位收取的供熱管網(wǎng)建設(shè)費(fèi)，又稱入網(wǎng)費(fèi)，流轉(zhuǎn)稅應(yīng)繳納增值稅還是繳納營(yíng)業(yè)稅？應(yīng)開具何種發(fā)票？因一次性收取金額較大，且與此相對(duì)應(yīng)的成本主要是固定資產(chǎn)（入網(wǎng)工程轉(zhuǎn)資后形成）計(jì)提的折舊，在企業(yè)所得稅上，一次性收取的入網(wǎng)費(fèi)是否可以分期確認(rèn)收入？下面我們針對(duì)這些疑問來進(jìn)行討論。
1. 收取的供熱管網(wǎng)建設(shè)費(fèi)涉及的流轉(zhuǎn)稅及發(fā)票開具問題
大多供熱企業(yè)對(duì)于收取的供熱管網(wǎng)建設(shè)費(fèi)是繳納增值稅還是繳納營(yíng)業(yè)稅存在疑問：早在2002年，國(guó)家稅務(wù)總局針對(duì)燃?xì)馄髽I(yè)收取的管道煤氣初裝費(fèi)，發(fā)布了《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于管道煤氣集資費(fèi)（初裝費(fèi)）征收營(yíng)業(yè)稅問題的批復(fù)》（國(guó)稅函[2002]105號(hào)），文件規(guī)定：管道煤氣集資費(fèi)(初裝費(fèi))，是用于管道煤氣工程建設(shè)和技術(shù)改造，在報(bào)裝環(huán)節(jié)一次性向用戶收取的費(fèi)用。根據(jù)現(xiàn)行營(yíng)業(yè)稅政策規(guī)定，對(duì)管道煤氣集資費(fèi)(初裝費(fèi))，應(yīng)按“建筑業(yè)”稅目征收營(yíng)業(yè)稅。按該政策理解，收取的初裝費(fèi)應(yīng)按照應(yīng)按“建筑業(yè)”稅目征收營(yíng)業(yè)稅并開具發(fā)票。
而在2003年1月15日，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于營(yíng)業(yè)稅若干政策問題的通知》（財(cái)稅[2003]16號(hào)），第一條規(guī)定：關(guān)于征收范圍問題
（一）燃?xì)夤竞蜕a(chǎn)、銷售貨物或提供增值稅應(yīng)稅勞務(wù)的單位，在銷售貨物或提供增值稅應(yīng)稅勞務(wù)時(shí)，代有關(guān)部門向購(gòu)買方收取的集資費(fèi)（包括管道煤氣集資款〈初裝費(fèi)〉）、手續(xù)費(fèi)、代收款等，屬于增值稅價(jià)外收費(fèi)，應(yīng)征收增值稅，不征收營(yíng)業(yè)稅。按該政策理解，代有關(guān)部門向購(gòu)買方收取的初裝費(fèi)，屬于增值稅價(jià)外收費(fèi)，應(yīng)征收增值稅并開具增值稅發(fā)票，不征收營(yíng)業(yè)稅。
根據(jù)上述政策，部分供熱企業(yè)感到無所適從，收取的供熱管網(wǎng)建設(shè)費(fèi)到底是應(yīng)開具增值稅發(fā)票還是應(yīng)營(yíng)業(yè)稅發(fā)票，無法做出判斷。鑒于此，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局下發(fā)了《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于增值稅若干政策的通知》（財(cái)稅[2005]165號(hào)），第八條規(guī)定：對(duì)從事公用事業(yè)的納稅人收取的一次性費(fèi)用是否征收增值稅問題
對(duì)從事熱力、電力、燃?xì)狻⒆詠硭裙檬聵I(yè)的增值稅納稅人收取的一次性費(fèi)用，凡與貨物的銷售數(shù)量有直接關(guān)系的，征收增值稅；凡與貨物的銷售數(shù)量無直接關(guān)系的，不征收增值稅。
根據(jù)財(cái)稅[2005]165號(hào)文件，我們可以做出判斷：供熱企業(yè)向購(gòu)買方收取的供熱管網(wǎng)建設(shè)費(fèi)，凡與貨物的銷售數(shù)量有直接關(guān)系的，征收增值稅；凡與貨物的銷售數(shù)量無直接關(guān)系的，不征收增值稅。一般供熱企業(yè)與客戶要簽訂供熱合同，如合同約定收取的供熱管網(wǎng)建設(shè)費(fèi)與供熱期內(nèi)供熱量有直接關(guān)系的，應(yīng)計(jì)算繳納增值稅，并開具增值稅發(fā)票；與供熱期內(nèi)供熱量無直接關(guān)系的，應(yīng)按“建筑業(yè)”稅目征收營(yíng)業(yè)稅并開具發(fā)票。供熱企業(yè)當(dāng)?shù)匚飪r(jià)局會(huì)規(guī)定供熱單價(jià)，一般居民采暖熱價(jià)采取政府定價(jià)，其他熱價(jià)采取政府指導(dǎo)價(jià)，取暖費(fèi)可以按建筑面積、使用面積、供暖時(shí)間、供暖量等因素計(jì)算，對(duì)供熱企業(yè)來講，較難判斷所收取的供熱管網(wǎng)建設(shè)費(fèi)是否與銷售數(shù)量有關(guān)，對(duì)于新區(qū)開發(fā)，由開發(fā)建設(shè)單位投資配套建設(shè)供熱設(shè)施，其外管網(wǎng)建設(shè)費(fèi)一般是向開發(fā)建設(shè)單位收??；對(duì)于舊區(qū)住宅補(bǔ)建供熱設(shè)施的，室內(nèi)設(shè)施初裝費(fèi)全部由受益住戶負(fù)擔(dān)，其外管網(wǎng)建設(shè)費(fèi)一般也是由收益住戶承擔(dān)。多數(shù)供熱企業(yè)簽訂的供熱合同所規(guī)定的供熱量往往與收取的供熱管網(wǎng)建設(shè)費(fèi)無直接的關(guān)聯(lián)，應(yīng)按“建筑業(yè)”稅目計(jì)算繳納營(yíng)業(yè)稅。
2. 一次性收到的供熱管網(wǎng)建設(shè)費(fèi)應(yīng)該一次性確認(rèn)收入還是分期確認(rèn)
國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布的現(xiàn)行稅收法規(guī)文件，沒有明確對(duì)供熱企業(yè)一次性收取的供熱管網(wǎng)建設(shè)費(fèi)進(jìn)行定性，一般認(rèn)為供熱管網(wǎng)建設(shè)費(fèi)屬于向客戶收取的供熱管道的安裝費(fèi)，根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于確認(rèn)企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》（國(guó)稅函[2008]875號(hào)）第二條規(guī)定：安裝費(fèi)，應(yīng)根據(jù)安裝完工進(jìn)度確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)并繳納企業(yè)所得稅。安裝工作是商品銷售附帶條件的，安裝費(fèi)在確認(rèn)商品銷售實(shí)現(xiàn)時(shí)確認(rèn)收入。供熱企業(yè)收取供熱管網(wǎng)建設(shè)費(fèi)時(shí)，相應(yīng)入網(wǎng)工程一般已經(jīng)完工，據(jù)此判斷，收取的入網(wǎng)費(fèi)收入應(yīng)全額確認(rèn)為應(yīng)納稅收入。
上述判斷的依據(jù)為：《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十三條規(guī)定：企業(yè)的下列生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)可以分期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)：
（二）企業(yè)受托加工制造大型機(jī)械設(shè)備、船舶、飛機(jī)，以及從事建筑、安裝、裝配工程業(yè)務(wù)或者提供其他勞務(wù)等，持續(xù)時(shí)間超過12個(gè)月的，按照納稅年度內(nèi)完工進(jìn)度或者完成的工作量確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。
又根據(jù)國(guó)稅函[2008]875號(hào)文件第二條規(guī)定：安裝費(fèi)。應(yīng)根據(jù)安裝完工進(jìn)度確認(rèn)收入。安裝工作是商品銷售附帶條件的，安裝費(fèi)在確認(rèn)商品銷售實(shí)現(xiàn)時(shí)確認(rèn)收入。
供熱企業(yè)收取供熱管網(wǎng)建設(shè)費(fèi)，但所建設(shè)的供熱管網(wǎng)屬于供熱企業(yè)的資產(chǎn)，又與普通意義上的收取安裝費(fèi)有不同之處。因此，各地就收取的供熱管網(wǎng)建設(shè)費(fèi)如何納稅問題在理解上有所不同。比如吉林省國(guó)家稅務(wù)局、吉林省地方稅務(wù)局認(rèn)為供熱企業(yè)收取的該收入屬于特許權(quán)使用費(fèi)收入，應(yīng)當(dāng)在合同約定的收款日期確認(rèn)收入，提前收取或者未約定日期的在實(shí)際收款日確認(rèn)收入，其政策摘錄如下：《吉林省地方稅務(wù)局吉林省國(guó)家稅務(wù)局關(guān)于供熱企業(yè)收取的一次性入網(wǎng)費(fèi)征收企業(yè)所得稅問題的通知》（地稅發(fā)[2008]137號(hào)）規(guī)定：根據(jù)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十條規(guī)定，供熱企業(yè)取得的一次性入網(wǎng)費(fèi)收入，按照合同約定的使用人應(yīng)付一次性入網(wǎng)費(fèi)的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)；使用人提前付款或者未約定付款日期的，以實(shí)際收到一次性入網(wǎng)費(fèi)的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)；河北省地稅局的要求則是供熱企業(yè)可以在取得收入的3年內(nèi)均勻計(jì)入當(dāng)年應(yīng)納稅所得額計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。政策摘錄如下：《河北省地方稅務(wù)局關(guān)于企業(yè)所得稅若干業(yè)務(wù)問題的通知》（冀地稅發(fā)[2009]48號(hào)）第三條規(guī)定：關(guān)于電力增容費(fèi)、供熱管網(wǎng)建設(shè)費(fèi)、集中供熱初裝費(fèi)的稅務(wù)處理問題
對(duì)企業(yè)因生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)需要而向相關(guān)單位繳納的電力增容費(fèi)、供熱管網(wǎng)建設(shè)費(fèi)、集中供熱初裝費(fèi)，應(yīng)作為其他長(zhǎng)期待攤費(fèi)用，自支出發(fā)生月份的次月起，分期攤銷，攤銷期限不得低于3年。相關(guān)單位收取的上述費(fèi)用，應(yīng)計(jì)入收入總額，在3年內(nèi)均勻計(jì)入其當(dāng)年應(yīng)納稅所得額計(jì)征企業(yè)所得稅。
綜上所述，由于國(guó)家稅務(wù)局沒有對(duì)收取的供熱管網(wǎng)建設(shè)費(fèi)如何進(jìn)行稅務(wù)處理做出明確規(guī)定，將供熱企業(yè)收取的供熱管網(wǎng)建設(shè)費(fèi)理解為安裝費(fèi)，按安裝進(jìn)度確認(rèn)收入，僅是依據(jù)現(xiàn)行政策的一般性理解。當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)局對(duì)供熱企業(yè)收取的供熱管網(wǎng)建設(shè)費(fèi)出臺(tái)針對(duì)性政策的，相關(guān)企業(yè)可以依其規(guī)定進(jìn)行稅務(wù)處理；當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)局沒有出臺(tái)針對(duì)性政策的，建議相關(guān)企業(yè)就上述理解與主管稅務(wù)機(jī)關(guān)加強(qiáng)溝通，以期獲得操作指導(dǎo)。
需要提醒注意的是，針對(duì)收取的供熱管網(wǎng)建設(shè)費(fèi)，總局政策尚不明確。在會(huì)計(jì)處理上，《財(cái)政部關(guān)于印發(fā)<</FONT>關(guān)于企業(yè)收取的一次性入網(wǎng)費(fèi)會(huì)計(jì)處理的規(guī)定>的通知》（財(cái)會(huì)字[2003]16號(hào)）對(duì)供熱企業(yè)一次性收取的供熱管網(wǎng)建設(shè)費(fèi)如何處理有明確的規(guī)定，取得入網(wǎng)費(fèi)收入時(shí)，應(yīng)當(dāng)計(jì)入遞延收益，與客戶簽訂合同的，在合同約定的服務(wù)期限內(nèi)分?jǐn)偞_認(rèn)收入；合同未約定服務(wù)期限，但能合理確定服務(wù)期的，按該期限分?jǐn)偞_認(rèn)收入；合同未約定服務(wù)期限，也無法對(duì)服務(wù)期限做出合理估計(jì)的，則應(yīng)按不低于10年的期限分?jǐn)偂?/FONT>
相關(guān)具體規(guī)定如下：財(cái)會(huì)字[2003]16號(hào)規(guī)定：
（一）企業(yè)按照國(guó)家有關(guān)部門批準(zhǔn)的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)和合同約定在取得入網(wǎng)費(fèi)收入時(shí)，應(yīng)借記“銀行存款”等科目，貸記“遞延收益”科目。
記入“遞延收益”科目的金額應(yīng)按合理的期限平均攤銷，分期確認(rèn)為收入。確認(rèn)收入時(shí)，應(yīng)借記“遞延收益”科目，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”等科目。
如果企業(yè)在提供服務(wù)的期間內(nèi)終止提供服務(wù)或是將該公共服務(wù)設(shè)施對(duì)外轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)將“遞延收益”科目的余額全部確認(rèn)為終止服務(wù)或轉(zhuǎn)讓當(dāng)期的收入，借記“遞延收益”科目，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”等科目。
（二）企業(yè)應(yīng)按以下原則確定對(duì)已記入“遞延收益”科目的入網(wǎng)費(fèi)適用的分?jǐn)偲谙蓿?/SPAN>
a、企業(yè)與客戶簽訂的服務(wù)合同中明確規(guī)定了未來提供服務(wù)的期限，應(yīng)按合同中規(guī)定的期限分?jǐn)偂?/FONT>
b、企業(yè)與客戶簽訂的服務(wù)合同中沒有明確規(guī)定未來提供服務(wù)的期限，但企業(yè)根據(jù)以往的經(jīng)驗(yàn)和客戶的實(shí)際情況，能夠合理確定服務(wù)期限的，應(yīng)在該期限內(nèi)分?jǐn)偂?/FONT>
c、企業(yè)與客戶簽訂的服務(wù)合同中沒有明確規(guī)定未來應(yīng)提供服務(wù)的期限，也無法對(duì)提供服務(wù)期限作出合理估計(jì)的，則應(yīng)按不低于10年的期限分?jǐn)偂?/FONT>
從稅收的角度，除有明確的針對(duì)性政策的地區(qū)外，供熱企業(yè)應(yīng)就其收取的供熱管網(wǎng)建設(shè)費(fèi)如何確認(rèn)企業(yè)所得稅收入問題，加強(qiáng)與主管稅務(wù)局的溝通，尋求指導(dǎo)。從會(huì)計(jì)處理的角度，財(cái)會(huì)字[2003]16號(hào)文件是2003年發(fā)布的，之后財(cái)政部并未將該政策作廢，對(duì)于自2007年1月1日起執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的供熱企業(yè)，因收入準(zhǔn)則所規(guī)定的是一些大的核算原則，對(duì)收取的供熱管網(wǎng)建設(shè)費(fèi)如何確認(rèn)收入，規(guī)定的沒有那么具體，企業(yè)可繼續(xù)參考財(cái)會(huì)字[2003]16號(hào)的規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。從另外一個(gè)角度考慮，根據(jù)《企業(yè)所得稅稅法》第二十一條的規(guī)定：在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，企業(yè)財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)處理辦法與稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定不一致的，應(yīng)當(dāng)依照稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定計(jì)算?？梢砸瓿?，對(duì)一些經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)稅法未做規(guī)定的，可以參考現(xiàn)行有效的會(huì)計(jì)規(guī)定與稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行溝通，爭(zhēng)取不再進(jìn)行調(diào)整。
四、自產(chǎn)暖氣或外購(gòu)暖氣用于職工福利涉稅問題
一般的供熱企業(yè)所在區(qū)域比較偏遠(yuǎn)，廠區(qū)和生活區(qū)大多建在一起，存在著向家屬區(qū)無償供暖的情況。該問題屬于熱電企業(yè)常見問題，而且基本上屬于稅務(wù)局稅務(wù)檢查時(shí)的必查問題。即涉及增值稅，又涉及企業(yè)所得稅，下面分別展開分析：
1. 涉及增值稅
對(duì)于自產(chǎn)產(chǎn)品用于福利部門則是視同銷售，而外購(gòu)貨物用于福利部門則需作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理。熱力產(chǎn)品生產(chǎn)企業(yè)將自產(chǎn)暖氣向本企業(yè)職工供暖，屬于《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第四條第五款所規(guī)定的“將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或者個(gè)人消費(fèi)”，應(yīng)當(dāng)視同銷售，按其最近時(shí)期熱力產(chǎn)品平均銷售價(jià)格確定銷售額，繳納13%的增值稅。但在向居民供熱的免稅期間內(nèi)，與之相應(yīng)的購(gòu)進(jìn)貨物或勞務(wù)的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)作轉(zhuǎn)出處理。
熱力產(chǎn)品經(jīng)營(yíng)企業(yè)，因暖氣是外購(gòu)的，將外購(gòu)暖氣向本企業(yè)職工供暖，則屬于《增值稅暫行條例》第十條“進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣”的第一款所規(guī)定的“用于集體福利或個(gè)人消費(fèi)的購(gòu)進(jìn)貨物”，相應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額也就不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣，需作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理。
2. 涉及企業(yè)所得稅
供熱企業(yè)將自產(chǎn)或外購(gòu)的暖氣向本企業(yè)職工供暖，屬于國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問題的通知》（國(guó)稅函[2008]828號(hào)）文第二條規(guī)定的“因資產(chǎn)所有權(quán)屬已發(fā)生改變而不屬于內(nèi)部處置資產(chǎn)，應(yīng)按規(guī)定視同銷售確定收入?！?，其中的第三款所規(guī)定的“用于職工獎(jiǎng)勵(lì)或福利”，應(yīng)作視同銷售處理。
以上是筆者結(jié)合供熱企業(yè)財(cái)務(wù)人員日常比較關(guān)心問題，根據(jù)現(xiàn)行稅收政策，對(duì)供熱企業(yè)部分涉稅問題做了一下梳理，希望對(duì)您的工作有所幫助。因個(gè)別問題政策規(guī)定尚不明確，相關(guān)分析僅供參考，我們和大家一起，期待著稅務(wù)機(jī)關(guān)下發(fā)針對(duì)性的文件。
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