2001年4月2日，最高人民法院民一庭針對河南省高級人民法院的請示作出《關于建設工程承包合同案件中雙方當事人已確認的工程決算價款與審計部門審計的工程決算價款不一致時如何適用法律問題的電話答復意見》（2001民一他字第2號）（以下簡稱《電話答復意見》），內(nèi)容為“你院“關于建設工程承包合同案件中雙方當事人已確認的工程決算價款與審計部門審計的工程決算價款不一致時如何適用法律問題的請示”收悉。經(jīng)研究認為，審計是國家對建設單位的一種行政監(jiān)督，不影響建設單位與承建單位的合同效力。建設工程承包合同案件應以當事人的約定作為法院判決的依據(jù)。只有在合同明確約定以審計結論作為結算依據(jù)或者合同約定不明確、合同約定無效的情況下，才能將審計結論作為判決的依據(jù)”。《電話答復意見》的出臺受到施工單位的歡迎，但與此相關的審計部門卻多有質(zhì)疑，司法實踐中的做法也不盡一致。

筆者最近接觸到這樣一個案例：該案中，被告于2001年7月12日發(fā)出招標文件進行了工程招標，原告以17084594元的總報價中標。雙方其后簽訂的建筑安裝工程承包合同約定“本工程造價為投標總報價，一次性確定為17084594元整。工程決算時除工程變更聯(lián)系單、工程量變動作相應調(diào)整外，在任何情況下（除人力不可抗拒）不作調(diào)整”。其后，工程（不含附屬工程）于2002年8月經(jīng)驗收合格。2003年4月，原告自行核算的工程總價款為24437250元。被告對此表示異議。而該工程因屬國家建設項目，經(jīng)審計局審計，于2003年11月20日作出審計決定書，審定的本案工程造價為20642920.76元。被告提出按審計局審定的工程造價決算，而原告不同意，并提起了本案訴訟。本案爭議的焦點是，在國家建設項目的工程承包合同案件中，雙方當事人對工程決算價款未達成一致時，審計部門作出的審計決定書確認的工程造價能否作為人民法院判決的依據(jù)。這一爭議焦點牽涉到多方面的法律問題，其中包括對《電話答復意見》如何理解的問題，也包括如何看待審計部門作出的審計決定書的法律性質(zhì)和法律效力的問題。

筆者認為：一、從《電話答復意見》規(guī)定的本意來看，其“應以當事人的約定作為法院判決的依據(jù)”的前提條件是“雙方當事人已確認工程決算價款”。本案中并不存在這一前提條件，而是屬于“合同約定不明確”的情況，故即使適用《電話答復意見》，也應以審計決定書中的審計結論作為判決的依據(jù)。《電話答復意見》是對河南省高級人民法院“關于建設工程承包合同案件中雙方當事人已確認的工程決算價款與審計部門審計的工程決算價款不一致時如何適用法律問題的請示”的答復意見。河南省高級人民法院據(jù)以請示的案件的案情是：1996年8月，發(fā)包方與承包方就一國家建設項目簽訂安裝施工承包合同，約定工程承包費用為346.3萬元。1997年10月，承建的工程經(jīng)驗收合格，并由雙方對工程如實核對增減后，簽訂了工程結算單，結算單載明工程總造價為340.8557萬元。截止1998年12月，上述工程總造價減去已付296.5035萬元尚有522287.94元未支付，雙方對工期、質(zhì)量、欠款均無異議。1998年5月，經(jīng)審計局審計，審計定案的工程決算額為2733519.05元，審減金額為675037.95元。審計局并向發(fā)包方下達了“暫停撥付款通知書”，發(fā)包方以此為由拒付剩余工程款，后承包方起訴。

從該案案情可清楚地看出，發(fā)包、承包雙方在工程驗收合格后，對工程決算價款已達成一致，并簽訂了工程結算單。這一工程結算單的簽訂，顯然就是《電話答復意見》中所指的“雙方當事人已確認的工程決算價款”這個前提條件。從中還可以看出，“雙方當事人已確認的工程決算價款”是指工程竣工驗收合格后，雙方當事人對最終“決算價款”的約定，而不是指原建筑工程承包合同中對“工程價款的支付與結算”的約定，事實上，每一個建筑工程承包合同對合同價款的約定和決算價款都是可能有差異的，而且，發(fā)包、承包雙方在簽訂建筑工程承包合同時，客觀上也不可能“確認工程決算價款”。綜合其他有據(jù)可查的案例來看，《電話答復意見》出臺的背景確是如此。實踐中，有時發(fā)包、承包雙方在工程竣工驗收合格后對工程決算價款已達成協(xié)議，有的甚至已經(jīng)按該協(xié)議由發(fā)包方支付了全部工程款，而此時審計部門又向發(fā)包方（國家建設單位）下達審計決定書或審計意見書，審計核減了工程款，并將該核減的工程款收繳財政。從維護民事法律關系的穩(wěn)定性出發(fā)，高法才作此《電話答復意見》，認為審計部門的審計結論不能改變雙方當事人已達成的工程決算價款協(xié)議的內(nèi)容和效力?？梢姟峨娫挻饛鸵庖姟返那疤崾恰半p方當事人已確認工程決算價款”。

然而在本案中，雙方當事人對工程決算價款從未達成一致，根本不符合《電話答復意見》中“雙方當事人已確認工程決算價款”這一前提條件，因此也就無法以“雙方當事人已確認的工程決算價款”這一約定“作為法院判決的依據(jù)”。而且，雙方“建筑安裝工程承包合同”中對工程決算時因工程變更聯(lián)系單、工程量變動所作相應調(diào)整的調(diào)整方式或方法約定也不明確，屬于 “合同約定不明確”的情況，故應依照《電話答復意見》中所規(guī)定的應將審計決定書中的“審計結論作為判決的依據(jù)”。從現(xiàn)在可查的有關著述來看，一個值得注意的問題是，一些作者對《電話答復意見》的規(guī)定存在著誤解甚至故意曲解?，F(xiàn)實中發(fā)生的涉及審計部門審計結論的建筑工程承包合同案件明明具體情況千差萬別，有的“雙方當事人已確認工程決算價款”，有的則對工程決算價款發(fā)生爭議，從未達成一致，但這些作者卻不顧案件的具體情況，認為《電話答復意見》既然說了“審計是國家對建設單位的一種行政監(jiān)督，不影響建設單位與承建單位的合同效力”，就意味著法院在任何情況下都可以不理會審計部門的審計，一律排斥將審計結論作為判決的依據(jù)。1這是一個似是而非的觀點。

我們從《電話答復意見》本身，只能合乎其本意地得出以下幾個結論：1．雙方當事人對工程決算價款已達成協(xié)議的，從約定，不能再將審計結論作為判決的依據(jù)；2．審計部門的審計不影響雙方當事人對工程決算價款已達成的協(xié)議的效力；3．審計部門審計也不影響雙方當事人簽訂的建設工程承包合同的效力；4．雙方合同明確約定以審計結論作為結算依據(jù)的情況下，才能將審計結論作為判決的依據(jù)；5．雙方合同約定不明確的情況下，才能將審計結論作為判決的依據(jù)；6．雙方合同約定無效的情況下，才能將審計結論作為判決的依據(jù)?？梢姡瑥摹峨娫挻饛鸵庖姟繁旧?，我們都不能得出法院在任何情況下都可以不理會審計部門的審計，一律排斥將審計結論作為判決的依據(jù)的結論。至少在上述第4-6種情況下，法院能將審計結論作為判決的依據(jù)（當然，“才能”一詞非法律用語，法律上只能用“可以”或“應該”）。因此，本案即使依照《電話答復意見》處理，也應以審計決定書作為判決的依據(jù)。需要指出的是，《電話答復意見》的是在呼吁保護民工利益，清理拖欠工程款，社會輿論普遍傾向于承包方的大背景下出臺的，不能不說對審計機關依法對國家建設項目所作審計決定書的法律性質(zhì)和效力認識不足，在突出保護承包方利益時，卻忽略了對全體納稅人利益的重視和保護，因而是一個有重大缺陷的意見。從以下對審計決定書的法律性質(zhì)和法律效力的分析中可以看出，《電話答復意見》的確考慮不周。

二、從審計部門作出的審計決定書的法律性質(zhì)和法律效力來看，其準確性和有效性只能通過行政訴訟程序來否定，而不應通過民事訴訟程序中的另行鑒定來否定。我國實行國家建設項目強制審計制度，在審計機關的審計決定書未被行政訴訟程序否定之前，民事訴訟中只能以審計決定書作為判決的依據(jù)。浙江省高級人民法院(1997)浙法經(jīng)字16號通知規(guī)定：“今后各級法院在審理建設工程承包合同糾紛案件中，凡審計機關對涉訟建設工程的造價已有審計結論的，該結論應當作為訴訟證據(jù)。人民法院不應再委托建設銀行重新鑒定。”我們認為，浙江省高級人民法院的這一通知的規(guī)定充分考慮到審計部門對國家建設項目作出的審計決定的特殊性，對其法律性質(zhì)和效力有充分、全面的認識，因而是正確的。相反，《電話答復意見》中所規(guī)定的“審計是國家對建設單位的一種行政監(jiān)督，不影響建設單位與承建單位的合同效力”則是一種“只計一點，不顧其余”觀點，按照這一觀點，國家設立國家建設項目審計制度將失去意義。

（一）審計機關對國家建設項目進行審計具有法律依據(jù)，其作出的審計決定書的法律性質(zhì)為一種行政處理、處罰的具體行政行為審計機關被稱為“國家資產(chǎn)的看門者”，國家建設項目因是以國有資產(chǎn)投資或融資的建設項目，使用的是全體納稅人的錢，為管好用好這些資金，防止被一小部分人非法獲取，所以《審計法》規(guī)定了國家建設項目審計制度?！秾徲嫹ā返?3條規(guī)定：“審計機關對國家建設項目預算的執(zhí)行情況和決算，進行審計監(jiān)督?！薄秾徲嫹▽嵤l例》第22條規(guī)定：“審計機關應當對國家建設項目總預算或者概算的執(zhí)行情況、年度預算的執(zhí)行情況和年度決算、項目竣工決算，依法進行審計監(jiān)督?！薄墩憬医ㄔO項目審計辦法》第7條規(guī)定：“審計機關根據(jù)年度審計項目計劃，對國家建設項目總預算或概算執(zhí)行情況、年度預算執(zhí)行情況、年度決算、竣工決算進行審計?！薄皣医ㄔO項目未經(jīng)決算審計的，不得辦理竣工驗收手續(xù)?！?/p>

可見，國家對國家建設項目的竣工決算，實行強制審計制度，國家以審計形式強制干預國家建設項目的工程決算。根據(jù)《審計法》的規(guī)定，審計機關組成的審計組對審計事項實施審計后，應當向審計機關出具審計報告；審計機關審定審計報告，對審計事項作出評價，出具審計意見書；對違反國家規(guī)定的財政收支、財務收支行為，需要依法給予處理、處罰的，作出審計決定書。

這里有必要區(qū)分“審計報告”、“審計意見書”、“審計決定書”這三個概念。審計報告是審計組向審計機關出具的報告（《審計法》第39條），審計機關根據(jù)該報告作出審計意見書或審計決定書，因而審計報告是審計機關內(nèi)部的報告，對外不發(fā)生法律效力。審計意見書是根據(jù)審計報告對審計事項作出的評價，不進行處理和處罰的只出具審計意見書。但被審計單位如有違反國家規(guī)定的財政收支、財務收支行為，且情節(jié)顯著輕微的，可以在審計意見書中予以指明并令其糾正（《審計法》第40條；《審計法實施條例》第41條）。審計意見書也送達被審計單位和有關單位，但其法律性質(zhì)屬于行政指導行為，不具有強制執(zhí)行力。審計意見書不需要向行政相對人告訴行政復議權和訴權，也不能申請人民法院強制執(zhí)行。審計決定書是對違反國家規(guī)定的財政收支、財務收支行為需要給予處理、處罰的，由審計機關作出的含有處理、處罰內(nèi)容的決定（《審計法》第40條；《審計法實施條例》第41條）。審計決定書送達被審計單位和有關單位，并需要向行政相對人告訴行政復議權。被審計單位未按規(guī)定期限和要求執(zhí)行審計決定的，審計機關應當責令執(zhí)行；仍不執(zhí)行的，申請人民法院強制執(zhí)行（《審計法實施條例》第45條）。

可見審計決定書的法律性質(zhì)既屬于行政監(jiān)督行為，也屬于行政處理、處罰行為，具有強制執(zhí)行力。審計署、國家計委、財政部、國家經(jīng)貿(mào)委等六部委聯(lián)合印發(fā)的《建設項目審計處理暫行規(guī)定》第14條對國家建設項目竣工決算的行政處理、處罰作了如下規(guī)定：“工程價款結算中多計少計的工程款應予調(diào)整；建設單位已簽證多付工程款的，應予收繳。施工單位偷工減料、虛報冒領工程款金額較大、情節(jié)嚴重的，除按違紀金額處以20%以下罰款外，對質(zhì)量低劣的工程項目，應由有關部門查明責任并由施工單位限期修復，費用由責任方承擔?！边@些行政處理、處罰行為均具有強制執(zhí)行力。

（二）法律對施工單位否定審計決定書的準確性和有效性完全提供了救濟渠道，就是提起行政復議或行政訴訟。如果認為審計決定書對施工單位無任何約束力，則設立國家建設項目審計制度即變得毫無意義。在一份生效的審計決定書未經(jīng)行政程序撤銷前，人民法院必須認定或假定它是正確的、有效的，并應當以該審計決定書作為判決建筑工程承包合同案件的依據(jù)審計決定書的法律性質(zhì)決定了它是一種可訴的具體行政行為，被審計單位（發(fā)包方）當然有權提起行政復議和行政訴訟，與該審計決定書有法律上利害關系的承包方根據(jù)《行政復議法》第7條、第9條及《最高人民法院關于執(zhí)行〈中華人民共和國行政訴訟法〉若干問題的解釋》第12條的規(guī)定，也有權提起行政復議和行政訴訟。承包方與審計決定書法律上的利害關系在于，審計決定書對承包方的權利義務產(chǎn)生實際影響。因為被審計單位（即國家建設單位或發(fā)包方）對于審計機關的審計處理、處罰決定必須執(zhí)行，如拒不執(zhí)行，法院可強制執(zhí)行（除非因行政復議或行政訴訟而被撤銷），換言之，被審計單位只能按照審計決定書不扣付核減的工程款，如已多支付，也應予收繳。

如此，必然對承包方可收取的工程款產(chǎn)生實際影響。實踐中有一種論調(diào)認為，審計機關就國家建設單位財務收支作出的審計決定書，系國家審計機關基于行政管理所作出的一種具體行政行為，而施工單位并非該具體行政行為的相對人，故對其無任何約束力。也就是說，如果審計決定書的行政處理是扣付核減的工程款，對這筆扣付的工程款，國家建設單位仍應如數(shù)支付給施工單位，國家建設單位對這筆損失應自己承擔；如國家建設單位已多支付給了施工單位，則應從國家建設單位收繳，而不是從施工單位收繳。我們可以看出，如果這種觀點成立的話，則最后承擔這筆核減工程款的仍是國家建設單位，資金來源仍是國家資金，這樣的話，審計機關的審計等于空忙一場，受損失的還是國家投資，得益仍是那小部分人，審計不審計一個樣，難道這就是國家設立國家建設項目審計的初衷嗎？顯然不是。既然不是，我們就可以得出審計決定書對施工單位有約束力、對其權利義務產(chǎn)生實際影響的結論。

因此，施工單位對審計決定書有異議的，應首先作為法律上利害關系人以原告名義向審計機關提起行政復議，對復議決定不服的，可提起行政訴訟，要求撤銷審計決定。法院不應允許施工單位繞過對審計決定書的行政訴訟程序，而直接在民事訴訟中對審計決定書提出異議甚至否定審計決定書的法律效力。審計決定書的有效性和準確性只能在行政訴訟程序中解決，法院無權在民事訴訟程序中解決一份行政處理、處罰決定的準確性和有效性問題。在一份生效的審計決定書未經(jīng)行政程序撤銷前，人民法院必須認定或假定它是正確的、有效的，應當以該審計決定書作為判決建筑工程承包合同案件的依據(jù)，而不應不理會對建設單位和施工單位均有約束力的審計決定書，更不能如浙江省高級人民法院(1997)浙法經(jīng)字16號通知所指出的“以建設銀行的鑒定結論否定審計結論”。

三、從《合同法》規(guī)定來看，未經(jīng)撤銷的審計決定書也可以否定建設單位與承建單位的有關竣工決算合同條款的效力。（一）施工單位在承包國家建設項目時應視為無條件接受了以審計機關的審計結論作為竣工結算的依據(jù)國家建設項目的竣工決算須經(jīng)強制審計，是完全公開的國家法規(guī)規(guī)定，應視為國家建設項目招標文件的默示內(nèi)容，作為承包國家建設項目的施工單位無理由不知道。因此施工單位一旦對國家建設項目承包提交投標書，就意味著他們無條件接受了以審計機關的審計結論作為工程竣工決算的依據(jù)，即使實際簽訂的建設工程承包合同條款中排除了審計機關的審計，也因為違反了全國人大常委會頒布的《審計法》和國務院頒布的《審計法實施條例》的強制規(guī)定而無效。

（二）即便國家建設項目承包合同案件中雙方當事人已確認了工程決算價款，如該價款與審計部門審計決定書確定的工程決算價款不一致，審計決定書也可以否定當事人之間工程決算協(xié)議的法律效力我國《合同法》第五十二條規(guī)定：“有下列情形之一的，合同無效：（二）惡意串通，損害國家、集體或者第三人利益；（四）損害社會公共利益”。我國對國家建設項目的竣工決算實施強制審計，目的就是為了國家利益和維護社會公共利益。實踐中存在著國家建設項目施工單位偷工減料、虛報冒領工程款的現(xiàn)象，還有國家建設單位的有關人員與施工單位惡意串通，故意多計工程款，事后再私下分臟的情形，這顯然是一種損害國家利益和社會公共利益的行為。通過國家審計機關的強制審計，可很大程度上防止和避免這種損公肥私、侵害全體納稅人利益的行為。如果施工單位對審計決定書的準確性和有效性持異議，法律也為他們提供了行政復議和行政訴訟的救濟渠道。只要審計機關未提供施工單位多計工程款的證據(jù)，法院自會以審計決定書依據(jù)不足而予以撤銷。但只要審計決定書未經(jīng)行政訴訟程序被撤銷之前，法院只能認定審計決定書的法律效力，以損害社會公共利益為由或以惡意串通，損害國家利益為由而認定建設單位與施工單位達成的竣工決算協(xié)議無效。因此，最高院《電話答復意見》規(guī)定的“審計是國家對建設單位的一種行政監(jiān)督，不影響建設單位與承建單位的合同效力”一語確有不妥，而浙江省高級人民法院(1997)浙法經(jīng)字16號通知規(guī)定才是正確的。

（三）如果審計決定書不能否定建設單位與承建單位的有關竣工決算合同條款的效力，則國家建設項目審計將失去意義如果經(jīng)過審計機關的審計決定書核減了工程款，而施工單位繞過行政訴訟程序直接到法院起訴，法院不顧審計決定書核減的工程款，僅依據(jù)建設單位和施工單位達成的竣工決算協(xié)議仍將該核減的工程款判決支付給施工單位，則審計機關為執(zhí)行審計決定書，只能從建設單位收繳這筆款項，這樣受損失的仍是國家資產(chǎn)。如此會導致十分荒謬的結果，即審計不僅不能保護國家資產(chǎn)的流失，還擴大了損失（審計的人力、物力、財力），設置國家建設項目審計將失去實際意義。

四、從最高人民法院《關于民事訴訟證據(jù)的若干規(guī)定》來看，人民法院也應以審計決定書作為認定本案事實的依據(jù)《關于民事訴訟證據(jù)的若干規(guī)定》第七十七條第一款第(一)項就數(shù)個證據(jù)對同一事實的證明力作了如下規(guī)定：“國家機關、社會團體依職權制作的公文書證的證明力一般大于其他書證”。審計機關的審計又稱國家審計，不同于一般社會中介機構的社會審計，主要表現(xiàn)在：第一，性質(zhì)不同。國家審計是代表國家對政府部門、企業(yè)事業(yè)單位進行審計監(jiān)督，審計機關和被審計單位之間形成的是行政關系。而社會審計組織是受委托人的委托從事審計查證和咨詢業(yè)務的事業(yè)法人，實行有償服務，自收自支，獨立核算，依法納稅，它與委托人之間形成的是民事契約關系。第二，目的不同。國家審計是基于整個國家管理監(jiān)督的需要，其目的是維護國家財政經(jīng)濟秩序，促進廉政建設，保障國民經(jīng)濟健康發(fā)展。社會審計組織的審計查證是按局部需要建立起來的民事有償服務關系。第三，手段不同。國家審計是按行政服從原則建立起來的行政隸屬關系，是強制性的，所以，審計機關在審計中享有許多行政權，它可以對違反審計法規(guī)的被審計單位采取一些行政強制措施，甚至可以給予一些行政處罰。社會審計組織和委托人之間是按平等協(xié)商原則建立起來的有償服務關系，雙方地位是平等的，任何一方都不能享有超越于他方的特權。可見，審計決定書是國家機關依照《審計法》賦予的行政職權而作出的，而社會審計組織非國家機關，也不是社會團體。根據(jù)上述規(guī)定，本案中，審計機關依職權作出的審計決定書的證明力大于作為社會審計的建設銀行的工程造價鑒定書，人民法院理當以前者作為認定本案事實的依據(jù)。

五、從特別法優(yōu)先于普通法適用的法理來看，人民法院也應以審計決定書作為判決的依據(jù)《合同法》允許當事人對合同價款依照自愿原則進行約定是普通法，而有關審計法律法規(guī)對國家建設項目的竣工決算價款確定實施強制干預是特別法，審計機關有權核減工程造價。