關(guān)于建筑業(yè)“甲供材料”及“甲供設(shè)備”影響建筑業(yè)營業(yè)稅情況的思考

作者：雷莉 孫金鋼

近年來隨著固定資產(chǎn)投資力度的不斷加大，建筑業(yè)呈現(xiàn)出強勁的發(fā)展勢頭，建筑業(yè)營業(yè)稅稅收收入也逐年增加。盡管如此，對建筑業(yè)營業(yè)稅的征收管理仍有一些尚待加強之處，尤其是納稅人采取“甲供”方式的增多，給稅收征管造成一定難度和風險，不得不引起稅務(wù)機關(guān)的高度重視。

一、建筑業(yè)“甲供”概念

建筑業(yè)甲供方式是指建設(shè)單位和施工單位之間材料、設(shè)備供應(yīng)、管理和核算的一種方法，即建設(shè)單位在進行施工招投標與施工單位簽訂施工合同時，規(guī)定工程項目中所使用的特定材料、設(shè)備由甲方統(tǒng)一購入，甲方根據(jù)施工圖計算施工所需的材料、設(shè)備數(shù)量，列出供應(yīng)清單，各個施工單位根據(jù)工程進度預(yù)算所需要的材料、設(shè)備量提前上報計劃，建設(shè)單位統(tǒng)一購入管理，在工程款結(jié)算時將這部分材料、設(shè)備款從結(jié)算總額中剔除。具體包括“甲供材料”、“甲供設(shè)備”和裝飾勞務(wù)中“材料”三種。

二、稅收政策規(guī)定

《營業(yè)稅暫行條例實施細則》第十六條規(guī)定“除本細則第七條規(guī)定外，納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)（不含裝飾勞務(wù)）的，其營業(yè)額應(yīng)當包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動力價款在內(nèi)，但不包括建設(shè)方提供的設(shè)備的價款。”

第十六條規(guī)定兩條例外原則，即細則第七條的規(guī)定（納稅人提供建筑來勞務(wù)的同時銷售自產(chǎn)貨物的行為和財政部、國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情形。）及裝飾勞務(wù)不適用于第十六條。

三、甲供方式下存在的稅收風險

（一）納稅人方面

1．部分納稅人對甲供材料稅收政策不夠理解和掌握。實際征管中，有大部分納稅人對甲供材政策存在疑問，認為甲方供材情形下，雙方既沒有將此部分價款做為工程款予以結(jié)算，也未對此部分涉及的的相關(guān)稅、費進行取費，為何還要繳納營業(yè)稅，以此為由對稅收規(guī)定不予理會，漏繳國家稅款。

2．納稅人有意采取甲供材方式規(guī)避稅收。之所以近年來出現(xiàn)了大量的甲供材現(xiàn)象，一方面由于甲方出于對材料質(zhì)量的把握上考慮；另一面最近兩年我省實施的建筑業(yè)“以票控社保費”政策的執(zhí)行；但更重要一方面，是納稅人主觀上存在著僥幸心理，利用稅務(wù)機務(wù)對甲供材方式難以控管和不易掌控的不利局面，往往采取甲供材料不申報等方式有意偷逃國家稅款，影響建筑業(yè)實現(xiàn)應(yīng)有稅收。

3．未按相關(guān)規(guī)定結(jié)算工程價款。按照《建筑工程結(jié)算辦法》的規(guī)定，無論采取何種方式的承建形式，建設(shè)方和施工方都應(yīng)將工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動力價款進行工程結(jié)算。但是，部分納稅人出于相關(guān)利益上考慮，并未就所提供的原材料等進行工程價款的結(jié)算，以此留下了偷逃稅款的隱患。

4、甲供設(shè)備未按規(guī)定認定。前述《營業(yè)稅暫行條例實施細則》第十六條，在建設(shè)方提供設(shè)備的情況下，設(shè)備可以不做為營業(yè)稅計稅依據(jù)繳納營業(yè)稅，但其前提條件是必須按國家稅務(wù)總局和遼寧省地方稅務(wù)局的相關(guān)規(guī)定，對符合“設(shè)備”條件的進行認定，否則不允許從計稅營業(yè)額扣除。然而從我省近年認定情況來看，納稅人申請“設(shè)備”認定的是屈指可數(shù)。甚至有些納稅人自行歸集“設(shè)備”，自動將其歸集的“設(shè)備”不計入營業(yè)額，造成營業(yè)稅稅基減少，從而造成少繳稅款或漏繳稅款的可能。

（二）稅務(wù)管理方面

1．納稅義務(wù)確認不準確?，F(xiàn)行征管實踐中，稅務(wù)機關(guān)對建筑業(yè)普遍實行的以票控稅管理的模式，由于大部分“甲供材”，并不需要開據(jù)發(fā)票，因此稅務(wù)機關(guān)也無法通過以票控稅的手段征收此部分稅款，這樣就造成部分稅務(wù)機關(guān)和稅務(wù)人員一但發(fā)現(xiàn)某個工程項目有甲供材情形存在的情況下，就對甲方追繳此部分甲供材應(yīng)承擔的稅款，其原因主要有以下三個方面，第一，由于建設(shè)方和施工方已結(jié)算完工程價款，此部分材料乙方并未取費第二，施工方是外地企業(yè)無法追繳稅款，第三，材料是由甲方提供，“理應(yīng)”由甲方繳納相應(yīng)稅收。以上稅務(wù)機關(guān)和稅務(wù)人員的做法嚴重違反了營業(yè)稅納稅義務(wù)人的規(guī)定，給建設(shè)方財務(wù)處理和所得稅扣除留下了麻煩，同時也給施工方對其本應(yīng)承擔的義務(wù)造成錯覺，為其逃避納稅義務(wù)創(chuàng)造方便，更為可能的是稅務(wù)機關(guān)面臨著建設(shè)方行政復(fù)議的風險。

2．疏于管理現(xiàn)象普遍存在。由于甲供材行為比較隱密，主要是部分納稅人在簽訂合同時未在合同中體現(xiàn)此部分內(nèi)容，因此，稅務(wù)機關(guān)在實際征管中也極不易發(fā)現(xiàn)，加之納稅人主動申報納稅意識較差等因素，這樣就會形成實際征管中普遍存在漏征漏管的現(xiàn)象，使國家稅收造成了不應(yīng)有的損失。

3．缺乏統(tǒng)一規(guī)范的管理方式。（甲供材、設(shè)備認定、裝飾工程）一是甲供材行為稅務(wù)機關(guān)并未探索出一套行之有效的管理方式和手段；二是設(shè)備認定未有統(tǒng)一的認定標準；三是裝飾裝修行為在實際征管中無法掌握。

4．事后管理難以進行。由于建筑業(yè)往往是非機構(gòu)所在地施工，加上甲供材料及設(shè)備這種結(jié)算特點，即使施工企業(yè)回機構(gòu)所在地后進行稅務(wù)稽查，但由于甲供設(shè)備及材料沒有進行結(jié)算，如果不對建設(shè)方進行同時進行檢查，在財務(wù)賬面上往往不能反應(yīng)出其真實情況，所以也不能得到真實有效的稽查結(jié)果，使得事后管理難以進行。

四、應(yīng)對策略

（一）加強稅法宣傳，強化責任意識

首先要加強對發(fā)生甲供情形的納稅人稅收政策的宣傳，使其真正了解掌握發(fā)生甲供行為后如何繳納稅款和防范稅務(wù)風險,增強依法納稅意識；其次要強化稅務(wù)人員職業(yè)素質(zhì)的提高，在精通稅收政策的同時，要具備依職業(yè)判斷確定納稅人是否發(fā)甲供情形的能力。同時要對相關(guān)（建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)）行業(yè)法律、法規(guī)加以學習和掌握，以便更好地為納稅人服務(wù)和化解稅務(wù)風險,保證國家稅款應(yīng)收盡收。

（二）規(guī)范甲供行為稅收政策，出臺統(tǒng)一有效的標準

一是對“甲供材料”行為實施“發(fā)票認證制度”。依前文所述，由于納稅人主觀偷稅行為的存在，加之我省社保費“以票控費”辦法的實施，納稅人采取甲供材形式會有所增加，為有效控管此部分稅收，稅務(wù)機關(guān)可以規(guī)定，“甲供材不能根據(jù)材料發(fā)票直接入帳，而必須先到施工地的主管稅務(wù)機關(guān)去備案，主管地稅機關(guān)在材料發(fā)票上蓋上備案章后甲方才能入賬扣除，稅務(wù)機關(guān)根據(jù)甲方提供備案的材料發(fā)票進行電子掃描，再索要甲方的甲供材工程承包合同，這樣稅務(wù)機關(guān)就可以取得乙方的甲代材信息，自然就可以監(jiān)督乙方有沒有就甲供材金額納稅了。

二是規(guī)范“甲供設(shè)備”認定標準。目前我省雖然提出了對甲供設(shè)備進行認定的相關(guān)要求，但是并未明確依何標準對設(shè)備加以認定。使基層在實際征管中無從把握,造成了工作上的被動，建議國家稅務(wù)總局是否可發(fā)文明確，依據(jù)最新相關(guān)部門出臺的“設(shè)備與材料劃分標準”做為稅務(wù)機關(guān)認定的參考和依據(jù)，以減少稅企之間的認定偏差，減輕稅收風險。

三是統(tǒng)一裝飾勞務(wù)內(nèi)容。國稅發(fā)［1993］149號規(guī)定：“裝飾，是指對建筑、構(gòu)筑物進行修飾，使之美觀或具有特定用途的工程作用，然而這僅是一個原則性規(guī)定，在實際操作中仍無法掌握。而據(jù)了解，雖然《建筑法釋義》、《建筑工程施工質(zhì)量驗收統(tǒng)一標準》、《國民經(jīng)濟行業(yè)分類》等相關(guān)法規(guī)和規(guī)范性文件都對建筑裝飾活動予以了描述,但是，由于前兩者都具有較強的專業(yè)性，稅務(wù)機關(guān)不易掌握，而后者應(yīng)是稅務(wù)機關(guān)經(jīng)常用到和容易把握的，所以，建議稅務(wù)部門在對裝飾勞務(wù)進行認定時，最好統(tǒng)一以《國民經(jīng)濟行業(yè)分類》做為標準,以減少風險和損失。

四是從建筑物項目登記管理的源頭入手。要求甲方在與施工企業(yè)簽訂合同是必須注明甲供材料和設(shè)備的金額。根據(jù)《合同法》的相關(guān)規(guī)定，當事人在訂立合同時就遵循法律、行政法規(guī)的相關(guān)規(guī)定。如果在建造合同的工程總造價中不含甲供材料的相關(guān)稅金，從某種意義上講可能會給施工方帶來不必要的風險和損失。與此同時，在施工方到稅務(wù)機關(guān)代開建筑業(yè)發(fā)票時，或自行開具建筑業(yè)發(fā)票時，必須持建設(shè)單位出具的是否有甲供材料或設(shè)備的證明，如果有材料，必須按規(guī)定計入應(yīng)稅營業(yè)額繳納稅款，如有設(shè)備，必須進行認定。但此種方式在法律上是否可行，建設(shè)方是否有義務(wù)提供甲供材料和設(shè)備的證明，需要進行確認。

（三）加大稽查執(zhí)法力度，嚴懲偷漏稅行為

稅務(wù)機關(guān)在加強對建筑業(yè)營業(yè)稅管理的同時，要充分發(fā)揮稅務(wù)稽查的作用，每年選取部分行業(yè)，從建設(shè)方入手，對施工方“甲供行為”進行專項檢查，對納稅人有意利用甲供方式偷逃稅款行為予以嚴歷打擊，保證國家稅收應(yīng)收盡收。

資料提供：遼陽市局、錦州市局