2015年度企業(yè)所得稅匯算清繳連載五：虧損及虧損彌補(bǔ)（三）

齊洪濤

匆匆地，2015年已逃走；匆匆地，1016年企業(yè)所得稅匯算清繳工作開始了。

企業(yè)所得稅匯算工作是對納稅人全部納稅情況的一次全面檢查，政策性強(qiáng)、涉及面廣、工作量大、時(shí)間跨度長、風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)多，為了能夠順利地完成2015年度的企業(yè)所得稅匯算清繳工作，本人梳理了企業(yè)所得稅匯算有關(guān)的政策形成系列文章，希望對大家有幫助。

虧損及虧損彌補(bǔ)

四、籌辦期間的虧損

企業(yè)自開始生產(chǎn)經(jīng)營的年度，為開始計(jì)算企業(yè)損益的年度。企業(yè)從事生產(chǎn)經(jīng)營之前進(jìn)行籌辦活動期間發(fā)生籌辦費(fèi)用支出，不得計(jì)算為當(dāng)期的虧損，應(yīng)按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干稅務(wù)事項(xiàng)銜接問題的通知》（國稅函[2009]98號）第九條規(guī)定執(zhí)行。（《國家稅務(wù)總局關(guān)于貫徹落實(shí)企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知》（國稅函〔2010〕79號））

簡析：

企業(yè)在籌建期間內(nèi)發(fā)生的開辦費(fèi)，包括人員工資、辦公費(fèi)、培訓(xùn)費(fèi)、差旅費(fèi)、印刷費(fèi)、注冊登記費(fèi)以及不計(jì)入固定資產(chǎn)價(jià)值的借款費(fèi)用等。

由于會計(jì)和稅法所遵循的原則、目標(biāo)不同，在處理某些具體事項(xiàng)時(shí)會計(jì)（以會計(jì)準(zhǔn)則為例）和稅法會出現(xiàn)差異，開辦費(fèi)就是其中之一。開辦費(fèi)在會計(jì)和稅法上的差異主要是確認(rèn)損益和稅前扣除的時(shí)間的差異。為了便于敘述現(xiàn)舉例加以說明。
甲企業(yè)2008年10月份設(shè)立，2010年3月1日開始經(jīng)營，執(zhí)行會計(jì)準(zhǔn)則，其基本情況如表一：

   表一：                                         金額單位：萬元

       注：除開辦費(fèi)外沒有其他納稅調(diào)整項(xiàng)目。

    1、會計(jì)處理

    財(cái)政部《關(guān)于印發(fā)<企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則——應(yīng)用指南>的通知》（財(cái)會[2006]18號）規(guī)定：“管理費(fèi)用”科目核算企業(yè)為組織和管理企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營所發(fā)生的管理費(fèi)用，包括企業(yè)在籌建期間內(nèi)發(fā)生的開辦費(fèi)、董事會和行政管理部門在企業(yè)的經(jīng)營管理中發(fā)生的或者應(yīng)由企業(yè)統(tǒng)一負(fù)擔(dān)的公司經(jīng)費(fèi)（包括行政管理部門職工薪酬、物料消耗、低值易耗品攤銷、辦公費(fèi)和差旅費(fèi)等）、工會經(jīng)費(fèi)、董事會費(fèi)（包括董事會成員津貼、會議費(fèi)和差旅費(fèi)等）、聘請中介機(jī)構(gòu)費(fèi)、咨詢費(fèi)（含顧問費(fèi)）、訴訟費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi)、房產(chǎn)稅、車船使用稅、土地使用稅、印花稅、技術(shù)轉(zhuǎn)讓費(fèi)、礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費(fèi)、研究費(fèi)用、排污費(fèi)等。企業(yè)在籌建期間內(nèi)發(fā)生的開辦費(fèi)，包括人員工資、辦公費(fèi)、培訓(xùn)費(fèi)、差旅費(fèi)、印刷費(fèi)、注冊登記費(fèi)以及不計(jì)入固定資產(chǎn)價(jià)值的借款費(fèi)用等在實(shí)際發(fā)生時(shí)，借記管理費(fèi)用（開辦費(fèi)），貸記'銀行存款'等科目。
     原《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》（1992年11月30日中華人民共和國財(cái)政部令第4號，此通則已于2006年12月4日由中華人民共和國財(cái)政部令第41號修改）第二十一條規(guī)定：遞延資產(chǎn)是指不能全部計(jì)入當(dāng)年損益，應(yīng)當(dāng)在以后年度內(nèi)分期攤銷的各項(xiàng)費(fèi)用，包括開辦費(fèi)、租入固定資產(chǎn)的改良支出等。開辦費(fèi)自投產(chǎn)營業(yè)之日起，按照不短于五年的期限分期攤銷。
     2006年的《會計(jì)準(zhǔn)則》將企業(yè)的開辦費(fèi)直接進(jìn)入損益，而不再進(jìn)行資產(chǎn)化，不計(jì)入遞延資產(chǎn)進(jìn)行分期攤銷。這樣甲企業(yè)的歷年盈虧情況如表二：

      表二：                                                                       金額單位：萬元

   2、稅務(wù)處理

為了減少納稅調(diào)整工作，2008年企業(yè)所得稅法對開辦費(fèi)的處理和會計(jì)處理趨于一致，企業(yè)的開辦費(fèi)可以不分期攤銷。國家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)所得稅若干稅務(wù)事項(xiàng)銜接問題的通知》（國稅函〔2009〕98號）第九條規(guī)定，新稅法中開（籌）辦費(fèi)未明確列作長期待攤費(fèi)用，企業(yè)可以在開始經(jīng)營之日的當(dāng)年一次性扣除，也可以按照新稅法有關(guān)長期待攤費(fèi)用的處理規(guī)定處理，但一經(jīng)選定，不得改變。

由于企業(yè)在籌辦期，沒有經(jīng)營收入，產(chǎn)生虧損，納稅人對企業(yè)籌辦期間是否計(jì)算為虧損年度存在不少爭議。如果開辦期間達(dá)一年以上，計(jì)算為虧損年度，意味著虧損彌補(bǔ)期（5年）勢必減少，不利于納稅人。國家稅務(wù)總局《關(guān)于貫徹落實(shí)企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知》（國稅函〔2010〕79號）第七條規(guī)定，企業(yè)自開始生產(chǎn)經(jīng)營的年度，為開始計(jì)算企業(yè)損益的年度。企業(yè)從事生產(chǎn)經(jīng)營之前進(jìn)行籌辦活動期間發(fā)生籌辦費(fèi)用支出，不得計(jì)算為當(dāng)期的虧損，應(yīng)按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干稅務(wù)事項(xiàng)銜接問題的通知》（國稅函[2009]98號）第九條規(guī)定執(zhí)行。國稅函〔2010〕79號的規(guī)定延長了納稅人虧損彌補(bǔ)期限。其實(shí)國稅函〔2010〕79號和國稅函[2009]98號對開辦費(fèi)的處理是一致的。

甲企業(yè)歷年的所得稅處理如表三：

      表三：                                                                         金額單位：萬元

根據(jù)表三可知，稅法確定的虧損年度是甲企業(yè)開始經(jīng)營的年度即2010年。若籌建期間作為虧損年度，2008年的虧損則有230萬元得不到彌補(bǔ)。

這是本人2010年10月寫的一篇文章，由于籌辦期間的虧損問題沒有新的政策變化，故又將此文原封不動地搬了出來。

齊洪濤    

2016年1月24日

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