編者按:2013年2月6日，國家稅務總局發(fā)布《關于納稅人采取“公司+農(nóng)戶”經(jīng)營模式銷售畜禽有關增值稅問題的公告》（國稅[2013] 8號），賦予“公司+農(nóng)戶”的畜禽飼養(yǎng)模式免征增值稅的稅收優(yōu)惠，該文自2013年4月去日起施行?！肮?農(nóng)戶”的畜禽飼養(yǎng)模式是指，公司與農(nóng)戶簽訂委托養(yǎng)殖合同，向農(nóng)戶提供畜禽苗、飼料、獸藥及疫苗等(所有權(quán)屬于公司)，農(nóng)戶飼養(yǎng)畜禽苗至成品后交付公司回收，公司將回收的成品畜禽用于銷售。即便國稅[2013] 8號文對“公司+農(nóng)戶”這一經(jīng)營模式稅收優(yōu)惠的適用情形做了明確的規(guī)定，但實務中難免會因為市場活動參與者的錯誤理解而引發(fā)爭議。在此，華稅律師試舉一例，為讀者詳解“公司+農(nóng)戶”經(jīng)營模式在何種情形下課享受免征增值稅的稅收優(yōu)惠，以及在無法享受該稅收優(yōu)惠的情形下，如何通過對經(jīng)營模式的更改而享受這一優(yōu)惠。

一、案情簡介

A肉食加工廠（下稱“A廠”），是一家以肉食加工銷售為主營業(yè)務的私營企業(yè)，所需肉食由其自身提供給當?shù)剞r(nóng)戶養(yǎng)殖，相互之間簽署養(yǎng)殖合同。合同約定，農(nóng)戶從A廠購買畜禽苗，畜禽苗的檢疫、疫苗等費用由農(nóng)戶承擔，養(yǎng)殖期間所發(fā)生的一切經(jīng)濟風險均與A廠無關，養(yǎng)殖成熟后由A廠收購、屠宰、出售。

2014年2月Y縣國家稅務局稽查局向A廠下發(fā)了《稅務行政處罰事項告知書》，指出:A廠于2013年5月到12月，所加工肉鴨應申報的含稅銷售收入12,240,645.86元，少計提銷項稅額1,408,215.89元。要求A廠依據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》（下稱“《稅收征管法》”）和《中華人民共和國增值稅暫行條例》（下稱“《增值稅暫行條例》”）補繳稅款。

二、各方觀點

Y縣國稅局稽查局的觀點：企業(yè)對鴨子進行屠宰銷售，屬于《增值稅暫行條例》規(guī)定的納稅行為，依據(jù)該條例第一條的規(guī)定，在中華人民共和國境內(nèi)銷售貨物或提供加工、修理修配勞務以及進口貨物的單位和個人，為增值稅的納稅人。故該企業(yè)應依法繳納增值稅。

企業(yè)觀點：依據(jù)國家稅務總局發(fā)布的《關于納稅人采取“公司+農(nóng)戶”經(jīng)營模式銷售畜禽有關增值稅問題的公告》（國稅[2013] 8號）之規(guī)定，企業(yè)的經(jīng)營生產(chǎn)模式屬于農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品。另，依據(jù)《增值稅暫行條例》第十五條的規(guī)定，農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品屬于免征增值稅的項目。

三、法律分析

1.該企業(yè)不屬于“公司+農(nóng)戶”經(jīng)營模式

A廠不屬于《關于納稅人采取“公司+農(nóng)戶”經(jīng)營模式銷售畜禽有關增值稅問題的公告》所規(guī)定的“公司+農(nóng)戶”的經(jīng)營模式，應依法補繳增值稅。原因在于《關于納稅人采取“公司+農(nóng)戶”經(jīng)營模式銷售畜禽有關增值稅問題的公告》所說的“公司+農(nóng)戶”經(jīng)營模式，依照（國稅[2013]8號）的規(guī)定，“公司+農(nóng)戶”經(jīng)營模式是指公司與農(nóng)戶簽訂委托養(yǎng)殖合同，向農(nóng)戶提供畜禽苗、飼料、獸醫(yī)及疫苗等（所有權(quán)屬于公司），農(nóng)戶飼養(yǎng)畜禽苗至成品后交付公司回收，公司將回收的成品畜禽用于銷售。也就是說，飼養(yǎng)畜禽所需的生產(chǎn)資料均由企業(yè)提供，養(yǎng)殖過程中出現(xiàn)的風險均有企業(yè)承擔。而在本案中，企業(yè)與農(nóng)戶之間簽訂的合同明確約定，農(nóng)戶養(yǎng)殖畜禽所需生產(chǎn)資料為其向企業(yè)購買，且在飼養(yǎng)過程中所面臨的一切風險均由農(nóng)戶承擔。企業(yè)與農(nóng)戶簽訂的合同顯示，飼養(yǎng)肉芽所需的生產(chǎn)資料均為農(nóng)戶購買，且經(jīng)營風險由農(nóng)戶承擔，這不同于國稅[2013]8號文的規(guī)定。故，該企業(yè)與農(nóng)戶的生產(chǎn)經(jīng)營模式不適用于國稅[2013] 8號文的規(guī)定，不屬于享受“公司+農(nóng)戶”經(jīng)營模式稅收優(yōu)惠政策的范圍。

2.A廠對鴨子的屠宰，是一種加工行為，產(chǎn)生增值稅的納稅義務

企業(yè)對鴨子屠宰之后銷售，屬于對貨物進行加工之后進行銷售的行為。這種加工后銷售的行為適用于《增值稅暫行條例》第一條的規(guī)定,即在中華人民共和國境內(nèi)銷售貨物或提供加工、修理修配勞務以及進口貨物的單位和個人，為增值稅的納稅人，應當依照本條例繳納增值稅。根據(jù)《增值稅暫行條例》第一條規(guī)定，在我國境內(nèi)銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務以及進口貨物的單位和個人，為增值稅的納稅人，應當繳納增值稅。同時，《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》（下稱“《增值稅暫行條例實施細則》”）第二條規(guī)定，加工是指受托加工貨物，即委托方提供原料及主要材料，受托方按照委托方的要求，制造貨物并收取加工費的業(yè)務。由此，A廠對肉鴨的屠宰行為使A廠成為《增值稅暫行條例》第一條規(guī)定的在中國境內(nèi)提供加工服務的單位，應該按照《增值稅暫行條例實施細則》第二條規(guī)定繳納增值稅。

四、A廠如何取得國稅[2013]8號文所規(guī)定的稅收優(yōu)惠

A廠可以按照國家政策，調(diào)整與農(nóng)戶的合同。由上所述，A廠遭受行政處罰的原因在于錯解了國家的稅收優(yōu)惠政策。因此，華稅律師建議A廠在接下來與農(nóng)戶的合作中，調(diào)整雙方的合同內(nèi)容，按照相關規(guī)定，由企業(yè)向農(nóng)戶提供畜禽苗、飼料、獸藥及疫苗等必要初級產(chǎn)品。國稅總局公告稱，自 2013 年 4 月 1 日起，“公司+農(nóng)戶”經(jīng)營模式銷售畜禽免征增值稅?！肮?農(nóng)戶”經(jīng)營模式是從事畜禽飼養(yǎng)的公司與農(nóng)戶簽訂委托養(yǎng)殖合同，向農(nóng)戶提供畜禽苗、飼料、獸藥及疫苗等（所有權(quán)屬于公司），農(nóng)戶飼養(yǎng)畜禽苗至成品后交付公司回收，公司將回收的成品畜禽用于銷售。在當前的畜禽養(yǎng)殖業(yè)中，“公司+農(nóng)戶”經(jīng)營模式已經(jīng)普遍采用，企業(yè)將生產(chǎn)環(huán)節(jié)外包給農(nóng)戶，自身負責銷售與服務環(huán)節(jié)，承擔農(nóng)產(chǎn)品的大部分風險，農(nóng)戶完全解除了技術與市場擔憂，雙方組成相對完整、獨立的經(jīng)營模式。由于畜禽養(yǎng)殖的風險絕大部分留在企業(yè)本身，與企業(yè)自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品無本質(zhì)區(qū)別，因此納稅人采取“公司＋農(nóng)戶”的經(jīng)營模式從農(nóng)戶手中回收再銷售畜禽產(chǎn)品，屬于農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品，應根據(jù)現(xiàn)行增值稅的有關規(guī)定免征增值稅。

小結(jié)

通過本案可以看到，“公司+農(nóng)戶”這一經(jīng)營模式的稅收優(yōu)惠的獲得，關鍵在于畜禽苗、飼料、獸藥及疫苗的所有權(quán)歸于何方，只有在其所有權(quán)屬于公司的情形下，才可被認定為“農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品”，享有免征增值稅的稅收優(yōu)惠政策。

（作者：劉天永，北京華稅律師事務所主任，全國律協(xié)財稅法專業(yè)委員會副主任兼秘書長，法學博士，經(jīng)濟學博士后，稅務律師，注冊會計師，注冊稅務師；QQ和個人微信號均為：977962，添加可互動交流。）