【干貨滿滿】企業(yè)以資本公積、盈余公積及未分配利潤(rùn)轉(zhuǎn)增股本所得稅處理（上）

劉志日 2016-10-14

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企業(yè)以資本公積、盈余公積及

未分配利潤(rùn)轉(zhuǎn)增股本所得稅處理（上）

作者：專欄作家陳文新

編輯：倫美

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企業(yè)以資本公積、盈余公積及未分配利潤(rùn)轉(zhuǎn)增股本時(shí)的所得稅處理，根據(jù)企業(yè)的股東是自然人還是法人，分別適用個(gè)人所得稅法與企業(yè)所得稅法。本期來(lái)談?wù)剛€(gè)人所得稅的處理。

股東為自然人時(shí)——個(gè)人所得稅處理

（一）

股息紅利所得征稅依據(jù)

根據(jù)《個(gè)人所得稅法》（中華人民共和國(guó)主席令第85號(hào)）第二條規(guī)定：利息、股息、紅利所得，應(yīng)納個(gè)人所得稅。根據(jù)《個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》（中華人民共和國(guó)國(guó)務(wù)院令2008年第519號(hào)）第八條規(guī)定：利息、股息、紅利所得，是指?jìng)€(gè)人擁有債權(quán)、股權(quán)而取得的利息、股息、紅利所得。根據(jù)《征收個(gè)人所得稅若干問(wèn)題的規(guī)定》》（國(guó)稅發(fā)【1994】89號(hào)）規(guī)定，股份制企業(yè)在分配股息、紅利時(shí)，以股票形式向股東個(gè)人支付應(yīng)得的股息、紅利（即派發(fā)紅股），應(yīng)以派發(fā)紅股的股票票面金額為收入額，按利息、股息、紅利項(xiàng)目計(jì)征個(gè)人所得稅。根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于將國(guó)家自主創(chuàng)新示范區(qū)有關(guān)稅收試點(diǎn)政策推廣到全國(guó)范圍實(shí)施的通知》（財(cái)稅【2015】116號(hào)）第三條規(guī)定：個(gè)人股東獲得轉(zhuǎn)增的股本，應(yīng)按照“利息、股息、紅利所得”項(xiàng)目，適用20%稅率征收個(gè)人所得稅。

（二）

相關(guān)個(gè)人所得稅處理一般規(guī)定

1、《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于將國(guó)家自主創(chuàng)新示范區(qū)有關(guān)稅收試點(diǎn)政策推廣到全國(guó)范圍實(shí)施的通知》

根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于將國(guó)家自主創(chuàng)新示范區(qū)有關(guān)稅收試點(diǎn)政策推廣到全國(guó)范圍實(shí)施的通知》（財(cái)稅【2015】116號(hào)）第三條的規(guī)定：自2016年1月1日起，全國(guó)范圍內(nèi)的中小高新技術(shù)企業(yè)以未分配利潤(rùn)、盈余公積、資本公積向個(gè)人股東轉(zhuǎn)增股本時(shí)，個(gè)人股東一次繳納個(gè)人所得稅確有困難的，可根據(jù)實(shí)際情況自行制定分期繳稅計(jì)劃，在不超過(guò)5個(gè)公歷年度內(nèi)（含）分期繳納，并將有關(guān)資料報(bào)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案。本通知所稱中小高新技術(shù)企業(yè)，是指注冊(cè)在中國(guó)境內(nèi)實(shí)行查賬征收的、經(jīng)認(rèn)定取得高新技術(shù)企業(yè)資格，且年銷售額和資產(chǎn)總額均不超過(guò)2億元、從業(yè)人數(shù)不超過(guò)500人的企業(yè)。上市中小高新技術(shù)企業(yè)或在全國(guó)中小企業(yè)股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)掛牌的中小高新技術(shù)企業(yè)向個(gè)人股東轉(zhuǎn)增股本，股東應(yīng)納的個(gè)人所得稅，繼續(xù)按照現(xiàn)行有關(guān)股息紅利差別化個(gè)人所得稅政策執(zhí)行，不適用本通知規(guī)定的分期納稅政策。

2、《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)獎(jiǎng)勵(lì)和轉(zhuǎn)增股本個(gè)人所得稅征管問(wèn)題的公告》

根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)獎(jiǎng)勵(lì)和轉(zhuǎn)增股本個(gè)人所得稅征管問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2015年第80號(hào)）第二條明確規(guī)定：“（一）非上市及未在全國(guó)中小企業(yè)股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)掛牌的中小高新技術(shù)企業(yè)以未分配利潤(rùn)、盈余公積、資本公積向個(gè)人股東轉(zhuǎn)增股本，并符合財(cái)稅【2015】116號(hào)文件有關(guān)規(guī)定的，納稅人可分期繳納個(gè)人所得稅；非上市及未在全國(guó)中小企業(yè)股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)掛牌的其他企業(yè)轉(zhuǎn)增股本，應(yīng)及時(shí)代扣代繳個(gè)人所得稅。（二）上市公司或在全國(guó)中小企業(yè)股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)掛牌的企業(yè)轉(zhuǎn)增股本（不含以股票發(fā)行溢價(jià)形成的資本公積轉(zhuǎn)增股本），按現(xiàn)行有關(guān)股息紅利差別化政策執(zhí)行?！?/section>

3、《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局、證監(jiān)會(huì)關(guān)于上市公司股息紅利差別化個(gè)人所得稅政策有關(guān)問(wèn)題的通知》

根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局、證監(jiān)會(huì)關(guān)于上市公司股息紅利差別化個(gè)人所得稅政策有關(guān)問(wèn)題的通知》（財(cái)稅【2015】101號(hào)）第一條的規(guī)定：“個(gè)人從公開發(fā)行和轉(zhuǎn)讓市場(chǎng)取得的上市公司股票，持股期限超過(guò)1年的，股息紅利所得暫免征收個(gè)人所得稅。個(gè)人從公開發(fā)行和轉(zhuǎn)讓市場(chǎng)取得的上市公司股票，持股期限在1個(gè)月以內(nèi)（含1個(gè)月）的，其股息紅利所得全額計(jì)入應(yīng)納稅所得額；持股期限在1個(gè)月以上至1年（含1年）的，暫減按50%計(jì)入應(yīng)納稅所得額；上述所得統(tǒng)一適用20%的稅率計(jì)征個(gè)人所得稅?！?/section>

根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局、證監(jiān)會(huì)關(guān)于上市公司股息紅利差別化個(gè)人所得稅政策有關(guān)問(wèn)題的通知》（財(cái)稅【2015】101號(hào)）第四條的規(guī)定：全國(guó)中小企業(yè)股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)掛牌公司股息紅利差別化個(gè)人所得稅政策，按照本通知規(guī)定執(zhí)行。其他有關(guān)操作事項(xiàng)，按照《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局證監(jiān)會(huì)關(guān)于實(shí)施全國(guó)中小企業(yè)股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)掛牌公司股息紅利差別化個(gè)人所得稅政策有關(guān)問(wèn)題的通知》（財(cái)稅【2014】48號(hào)）的相關(guān)規(guī)定執(zhí)行。

（三）

爭(zhēng)議的核心——股份制企業(yè)與資本公積

1、國(guó)稅發(fā)【1997】198號(hào)文與國(guó)稅函【1998】289號(hào)文

根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)獎(jiǎng)勵(lì)和轉(zhuǎn)增股本個(gè)人所得稅征管問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2015年第80號(hào)）的明確規(guī)定，只在提及上市公司以及掛牌企業(yè)的個(gè)人所得稅繳納問(wèn)題時(shí)提到，上市公司或在全國(guó)中小企業(yè)股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)掛牌的企業(yè)轉(zhuǎn)增股本（不含以股票發(fā)行溢價(jià)形成的資本公積轉(zhuǎn)增股本），按現(xiàn)行有關(guān)股息紅利差別化政策執(zhí)行。而對(duì)于非上市、非掛牌企業(yè)，是否會(huì)存在“以股票發(fā)行溢價(jià)形成的資本公積轉(zhuǎn)增股本”的情形，以及該情形是否需要繳納稅款呢？

要回答上面的問(wèn)題，需要回到國(guó)稅總局的兩個(gè)文件：《關(guān)于股份制企業(yè)轉(zhuǎn)增股本和派發(fā)紅股征免個(gè)人所得稅的通知》（國(guó)稅發(fā)【1997】198號(hào)文）與《關(guān)于原城市信用社在轉(zhuǎn)制為城市合作銀行過(guò)程中個(gè)人股增值所得應(yīng)納個(gè)人所得稅的批復(fù)》（國(guó)稅函【1998】289號(hào)文）。

我們需要注意的是，截止目前，隨著后續(xù)相關(guān)政策規(guī)定的發(fā)布，這兩個(gè)文件至始至終仍然是有效的。2015年12月14日，國(guó)家稅務(wù)總局政府信息公開領(lǐng)導(dǎo)小組辦公室在《國(guó)家稅務(wù)總局依申請(qǐng)公開政府信息告知書》（2015國(guó)稅告（051）號(hào)文）中明確：國(guó)稅發(fā)【1997】198號(hào)全文有效，國(guó)稅函【1998】289號(hào)具有普遍適用性，確認(rèn)了這兩個(gè)文件的效力。

國(guó)稅發(fā)【1997】198號(hào)文第一條規(guī)定：股份制企業(yè)用資本公積金轉(zhuǎn)增股本不屬于股息、紅利性質(zhì)的分配，對(duì)個(gè)人取得的轉(zhuǎn)增股本數(shù)額，不作為個(gè)人所得，不征收個(gè)人所得稅。國(guó)稅函【1998】289號(hào)文第二條作出解釋及補(bǔ)充規(guī)定：國(guó)稅發(fā)【1997】198號(hào)文中所稱的“資本公積金”是指股份制企業(yè)股票溢價(jià)發(fā)行收入所形成的資本公積金。將此轉(zhuǎn)增股本由個(gè)人取得的數(shù)額，不作為應(yīng)稅所得征收個(gè)人所得稅。而與此不相符合的其他資本公積金分配個(gè)人所得部分，則應(yīng)當(dāng)依法征收個(gè)人所得稅。

2、對(duì)國(guó)稅發(fā)【1997】198號(hào)文與國(guó)稅函【1998】289號(hào)文的理解

我們需要對(duì)這兩個(gè)文件中涉及的關(guān)鍵定義作出準(zhǔn)確的理解。首先，就文件適用主體而言，國(guó)稅發(fā)【1997】198號(hào)文與國(guó)稅發(fā)【1997】198號(hào)文只適用于股份公司，有限責(zé)任公司不適用。我國(guó)公司法只規(guī)定了股份公司有股票發(fā)行的問(wèn)題，有限公司并沒有發(fā)行股票的權(quán)限（詳見公司法第五章），同時(shí)公司法第125條規(guī)定：股份有限公司的資本劃分為股份，股份公司的股份采取股票的形式。股票是股份公司簽發(fā)的證明股東所持股份公司股份的憑證。也即，有限公司沒有股票發(fā)行的概念，也不存在股票溢價(jià)發(fā)行形成的資本公積的問(wèn)題。其次，就文件適用的資本公積范圍而言，特指股份公司股票發(fā)行的溢價(jià)形成的資本公積。也即，有限公司的資本溢價(jià)形成的資本公積轉(zhuǎn)增股本不適用。原因前一點(diǎn)已經(jīng)論述。最后，就文件提及的資本公積形成的期間適用而言，企業(yè)在改制成股份有限公司后，以有限公司階段的資本溢價(jià)形成的資本公積轉(zhuǎn)增股本，仍然不適用這兩個(gè)文件，只有股份公司成立后的股票發(fā)行形成的資本溢價(jià)才能適用這兩個(gè)文件。

（四）

個(gè)人所得稅處理總結(jié)

本期個(gè)人所得稅的處理就談到這里。下期我們來(lái)談?wù)勂髽I(yè)所得稅的處理問(wèn)題。敬請(qǐng)期待。

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來(lái)自：劉志日 > 《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則學(xué)習(xí)》

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