（一）免抵退增值稅的主要賬戶設(shè)置

　　出口生產(chǎn)企業(yè)一般納稅人在增值稅“免抵退”的賬務(wù)處理過程中，主要應(yīng)設(shè)置“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅”和“應(yīng)交稅費——未交增值稅”兩個二級明細(xì)賬戶，同時，在“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅”科目下設(shè)置“進(jìn)項稅額”、“銷項稅額”、“出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額”、“出口退稅”、“進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出”、“轉(zhuǎn)出多交增值稅”“轉(zhuǎn)出未交增值稅”等三級明細(xì)賬戶。

生產(chǎn)企業(yè)一般貿(mào)易出口“免抵退”增值稅的會計核算

　　生產(chǎn)企業(yè)一般出口貿(mào)易涉及增值稅“免抵退”的會計核算主要包括三個方面：第一，“當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣稅額”的核算；第二，當(dāng)期實際應(yīng)退稅額和免抵稅額的核算；第三，當(dāng)期應(yīng)納稅額的核算。

　　1.“當(dāng)期免抵退稅額中不得免征和抵扣稅額”的核算。在會計處理上，“當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣稅額”作為當(dāng)期進(jìn)項稅額的抵減項目，在“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出）”貸方專欄中核算；另外，“當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣稅額”增加了企業(yè)經(jīng)營的成本，因此在“主營業(yè)務(wù)成本”借方核算。

　　2.當(dāng)期應(yīng)退稅額和免抵稅額的核算。在會計處理上，出口退稅的來源是生產(chǎn)企業(yè)產(chǎn)品勞務(wù)以及服務(wù)在外銷前所消耗的原材料中包含的進(jìn)項稅額，根據(jù)記賬反向原理，“免抵退稅額”應(yīng)在“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（出口退稅）”的貸方專欄進(jìn)行核算。因為免抵退稅額必須首先抵減內(nèi)銷業(yè)務(wù)的銷項稅額，因此，免抵稅額的核算應(yīng)在“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅——出口抵減內(nèi)銷貨物應(yīng)納稅額”的借方專欄進(jìn)行。

　　如果免抵退稅額沒能全部抵扣內(nèi)銷業(yè)務(wù)的應(yīng)納稅額，未抵扣的差額就成為當(dāng)期的實際應(yīng)退稅額。當(dāng)期實際應(yīng)退稅額是稅務(wù)機關(guān)應(yīng)退還給企業(yè)的以前墊付的資金，在“其他應(yīng)收款——出口退稅款”科目中核算。

　　3.當(dāng)期應(yīng)納稅額的核算。期末，企業(yè)應(yīng)將當(dāng)期期末應(yīng)納稅額中應(yīng)交或多交的增值稅，從“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅”三級明細(xì)賬戶“轉(zhuǎn)出多交增值稅”或“轉(zhuǎn)出未交增值稅”結(jié)轉(zhuǎn)至“應(yīng)交稅費——未交增值稅”科目。

（三）案例講解

　　ABC玩具有限責(zé)任公司是具有進(jìn)出口經(jīng)營權(quán)的一般納稅人企業(yè)，記賬本位幣為人民幣，該公司主要生產(chǎn)玩具，產(chǎn)品銷往國內(nèi)外，出口產(chǎn)品實行增值稅“免抵退”辦法，外幣交易采用業(yè)務(wù)發(fā)生時的匯率，產(chǎn)品退稅率為13%。

　　20×4年1月有關(guān)業(yè)務(wù)如下：①報關(guān)離境出口A玩具：FOB離岸價格為30萬美元，即時匯率為6.1；②國內(nèi)玩具A的銷售額為580萬元，已開具增值稅專用發(fā)票；③國內(nèi)采購原材料取得的增值稅專用發(fā)票注明材料的價款為600萬元，材料已經(jīng)入庫，進(jìn)項稅額102萬元已經(jīng)認(rèn)證抵扣；④假設(shè)期初“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅”余額為0。

　　1月份的賬務(wù)處理如下：

　?。?）根據(jù)材料采購專用發(fā)票的發(fā)票聯(lián)、材料入庫單以及付款憑證等編制的會計分錄：

　　借：原材料——甲600

　　      應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）102

　　  貸：銀行存款702

　?。?）根據(jù)增值稅專用發(fā)票的記賬聯(lián)等相關(guān)憑證編制的會計分錄：

　　借：應(yīng)收賬款（銀行存款等）678.6

　　  貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）98.6

　　        主營業(yè)務(wù)收入580

　?。?）當(dāng)期報關(guān)離境出口A玩具商品，根據(jù)外銷發(fā)票記賬聯(lián)等相關(guān)憑證編制的會計分錄：

　　借：應(yīng)收賬款（銀行存款等）183

　　   貸：主營業(yè)務(wù)收入183

　?。?）月末，計算當(dāng)期免抵退稅不予免征和抵扣稅額并編制會計分錄：

　　當(dāng)期免抵退稅不予免征和抵扣稅額=30×6.1×（17%-13%）=7.32（萬元）

　　借：主營業(yè)務(wù)成本7.32

　　   貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出）7.32

　?。?）計算當(dāng)期應(yīng)納稅額，辦理增值稅納稅申報時：

　　當(dāng)期應(yīng)納稅額=580×17%-（102-7.32）=3.92（萬元）

　　根據(jù)增值稅申報表核算1月應(yīng)繳納當(dāng)期增值稅并編制相關(guān)會計分錄：

　　借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（轉(zhuǎn)出未交增值稅）3.92

　　   貸：應(yīng)交稅費——未交增值稅3.92

　　因為企業(yè)1月份沒有收齊出口退稅的單證，信息不齊全，所以不得進(jìn)行增值稅“免抵退”申報。

　　ABC玩具有限責(zé)任公司的應(yīng)交增值稅明細(xì)賬見表2。

　　為簡化分析，下述業(yè)務(wù)中，僅僅就免抵退稅額和免抵稅額編制會計分錄，關(guān)于國內(nèi)的購進(jìn)和銷售業(yè)務(wù)以及當(dāng)期“免抵退稅不予免征和抵扣稅額”的相關(guān)會計核算不再編制會計分錄。

　　該公司2月有關(guān)業(yè)務(wù)如下：①報關(guān)離境出口玩具：FOB離岸價格為15萬美元，人民幣兌美元匯率為6.25；②內(nèi)銷玩具銷售額280萬元；已開具增值稅專用發(fā)票；③國內(nèi)采購原材料取得增值稅專用發(fā)票上注明的價款為400萬元，進(jìn)項稅額68萬元已經(jīng)認(rèn)證抵扣；④假設(shè)1月的出口退稅憑證以及相關(guān)信息在本期收齊。

　　當(dāng)期免抵退稅不予免征和抵扣稅額=15×6.25×（17%-13%）=3.75（萬元）

　　計算當(dāng)期應(yīng)納稅額，辦理增值稅納稅申報：

　　當(dāng)期應(yīng)納稅額=280×17%-（68-3.75）=-16.65（萬元）

　　根據(jù)收齊的出口玩具的單證和相關(guān)齊全的信息，向稅務(wù)機關(guān)進(jìn)行免抵退稅申報。

　　免抵退稅額=30×6.1×13%=23.79（萬元）

　　根據(jù)孰低原則在留抵稅額16.65萬元和免抵退稅額23.79萬元中選取留抵稅額為應(yīng)退稅額，即留抵稅額16.65萬元為實際應(yīng)退稅額，它的含義為在國內(nèi)已經(jīng)繳納的進(jìn)項稅額，參見表2中的數(shù)據(jù)。退稅后，企業(yè)當(dāng)期應(yīng)納增值稅稅額的余額為0。

　　免抵稅額=免抵退稅額-當(dāng)期應(yīng)退稅額=23.79-16.65=7.14（萬元），說明名義免抵退稅額23.79萬元中，7.14萬元抵頂了當(dāng)期內(nèi)銷貨物的銷項稅額，16.65萬元為稅務(wù)機關(guān)退給企業(yè)的實際退稅額。

　　2月份免抵退增值稅的賬務(wù)處理如下：

　　根據(jù)退稅機關(guān)審批的《生產(chǎn)企業(yè)出口貨物免抵退稅申報表》，核算當(dāng)期免抵退稅額和免抵稅額，編制的會計分錄為：

　　借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額）7.14

　　   貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（出口退稅）7.14

　　借：其他應(yīng)收款——應(yīng)收出口退稅16.65

　　   貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（出口退稅）16.65

　　上述兩筆分錄也可以合并成：

　　借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額）7.14

　　      其他應(yīng)收款——應(yīng)收出口退稅16.65

　　   貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（出口退稅）23.79

　　該公司當(dāng)年3月有關(guān)業(yè)務(wù)如下：①報關(guān)離境出口玩具：FOB離岸價格為26萬元，匯率為6.15；②內(nèi)銷玩具銷售額300萬元；③國內(nèi)采購原材料取得增值稅專用發(fā)票上注明的價款為310萬元，進(jìn)項稅額52.7萬元已經(jīng)認(rèn)證抵扣；④2月出口退稅憑證以及相關(guān)信息在本期收集齊全。

　　當(dāng)期免抵退稅額不予免征和抵扣稅額=26×6.15×（17%-13%）=6.396（萬元）

　　計算當(dāng)期應(yīng)納稅額，辦理增值稅納稅申報。

　　當(dāng)期應(yīng)納稅額=300×17%-（310×17%-6.396）=4.696（萬元）

　　收齊3月出口玩具的單證，并且信息齊全時，可以向稅務(wù)機關(guān)進(jìn)行免抵退稅申報。

　　免抵退稅額=15×6.25×13%==12.1875（萬元），當(dāng)期應(yīng)納稅額大于0，說明國內(nèi)銷售的納稅義務(wù)為16.8835萬元（4.696+12.1875），參見表2中的數(shù)據(jù)。免抵退稅額全額抵頂內(nèi)銷應(yīng)納稅額12.1875萬元，還有4.696萬元未能被抵扣，說明4.696萬元為當(dāng)期應(yīng)交納的增值稅；實際應(yīng)退稅額為0。

　　當(dāng)期的免抵稅額=免抵退稅額-當(dāng)期應(yīng)退稅額=12.1875-0=12.1875（萬元）

　　退稅后企業(yè)當(dāng)期無留抵稅額。3月末將“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅”貸方余額4.696萬元從“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（轉(zhuǎn)出未交增值稅）”借方轉(zhuǎn)入“應(yīng)交稅費——未交增值稅”的貸方。至此，“應(yīng)交稅費——未交增值稅”的余額4.696萬元為當(dāng)期應(yīng)納稅額；“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅”下的明細(xì)賬戶的余額均為0。

　　3月份免抵退增值稅的賬務(wù)處理如下：

　　收齊3月出口玩具的單證并且信息齊全，向稅務(wù)機關(guān)進(jìn)行免抵退稅申報。

　　根據(jù)稅務(wù)機關(guān)審批的《生產(chǎn)企業(yè)出口貨物免抵退稅申報表》，核算當(dāng)期免抵退稅額及應(yīng)退稅額，編制的會計分錄為：

　　借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額）12.1875

　　   貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（出口退稅）12.1875

　　根據(jù)3月份增值稅申報表核算當(dāng)期繳納當(dāng)期增值稅，編制的會計分錄為：

　　借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（轉(zhuǎn)出未交增值稅）4.696

　　   貸：應(yīng)交稅費——未交增值稅4.696