財政部近日發(fā)布經(jīng)修訂后的《企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號——收入》(新收入準(zhǔn)則)，新收入準(zhǔn)則將取代原《企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號——收入》和《企業(yè)會計準(zhǔn)則第15號——建造合同》及其應(yīng)用指南。根據(jù)財政部發(fā)布通知，新收入準(zhǔn)則采用分步實施的方式，具體時間表如下，同時允許企業(yè)提前執(zhí)行。

新收入準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則理事會發(fā)布的《國際財務(wù)報告準(zhǔn)則第15號——與客戶之間的合同產(chǎn)生的收入》(IFRS 15)趨同，在制定過程中已經(jīng)考慮了IFRS 15發(fā)布之后的最新修訂。

核心原則和收入確認(rèn)模型

與IFRS 15一致，新收入準(zhǔn)則的核心原則是企業(yè)應(yīng)當(dāng)在履行了合同中的履約義務(wù)，即在客戶取得相關(guān)商品或服務(wù)(以下簡稱“商品”)控制權(quán)時確認(rèn)收入；收入確認(rèn)的金額應(yīng)是企業(yè)因向客戶轉(zhuǎn)讓商品而預(yù)期有權(quán)收取的對價金額。

新收入準(zhǔn)則的收入確認(rèn)模型由下列五個方面構(gòu)成：

新收入準(zhǔn)則對適用該準(zhǔn)則的合同進(jìn)行了界定。一般而言，收入確認(rèn)模型適用于單個合同，但在滿足一定條件的情況下，應(yīng)將兩份或多份合同合并為一份合同處理。對于合同的變更，新收入準(zhǔn)則按照變更的內(nèi)容是否增加了可明確區(qū)分的商品及合同價款，以及新增價款是否反映新增商品單獨售價等條件區(qū)分三種不同情形，并對不同情形下的處理作出規(guī)定。

2. 識別履約義務(wù)

履約義務(wù)，是指合同中企業(yè)向客戶轉(zhuǎn)讓可明確區(qū)分商品的承諾。一項合同中可能包含多項履約義務(wù)。由于新收入準(zhǔn)則的核心原則是在履行了履約義務(wù)時確認(rèn)收入，因此，在合同一開始就需要識別合同所包含的各單項履約義務(wù)，并確定各單項履約義務(wù)是在某一時段內(nèi)履行，還是在某一時點履行，然后，在履行了各單項履約義務(wù)時分別確認(rèn)收入。對于如何判斷合同中的承諾是否可明確區(qū)分從而構(gòu)成單項履約義務(wù)，以及履約義務(wù)是在一段時間內(nèi)履行還是在一個時點履行，新收入準(zhǔn)則均給予了明確的標(biāo)準(zhǔn)。

3. 確定交易價格

4. 分?jǐn)偨灰變r格

合同中包含兩項或多項履約義務(wù)的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在合同開始日 ，按照各單項履約義務(wù)所承諾商品的單獨售價的相對比例，將交易價格分?jǐn)傊粮鲉雾椔募s義務(wù)。在此基本原則之上，新收入準(zhǔn)則對單獨售價的確定方法、存在合同折扣和可變對價及可變對價后續(xù)變動的情況下如何分?jǐn)偨灰變r格進(jìn)行了規(guī)定。

5. 確認(rèn)收入

特定交易的會計處理

新收入準(zhǔn)則就將收入確認(rèn)模型應(yīng)用于特定交易提供了指引，其涵蓋的特定交易及指引的重點如下：

此外，新收入準(zhǔn)則對于與合同相關(guān)的成本（包括履約成本和合同取得成本）確認(rèn)為資產(chǎn)所應(yīng)符合的標(biāo)準(zhǔn)作出了具體規(guī)定，同時，也規(guī)范了根據(jù)這些具體規(guī)定確認(rèn)的資產(chǎn)后續(xù)攤銷和減值等會計處理。

列報和披露

新收入準(zhǔn)則要求企業(yè)根據(jù)其履行約義務(wù)與客戶付款之間的關(guān)系在資產(chǎn)負(fù)債表中列示合同資產(chǎn)或合同負(fù)債，并增加了與收入確認(rèn)、合同（包括合同資產(chǎn)、合同負(fù)債、履約義務(wù)、分?jǐn)傊潦Ｓ嗦募s義務(wù)的交易價格等）、與合同成本有關(guān)的資產(chǎn)等相關(guān)的廣泛的披露要求。

新收入準(zhǔn)則采用IFRS 15下允許的兩種過渡方法之一，即修訂后的追溯調(diào)整法，根據(jù)首次執(zhí)行新收入準(zhǔn)則的累積影響數(shù) ，調(diào)整首次執(zhí)行新準(zhǔn)則當(dāng)年年初留存收益及財務(wù)報表其他相關(guān)項目金額，對可比期間信息不予調(diào)整 。同時，對于合同變更等也給予了簡化處理方法。

根據(jù)財政部發(fā)布的通知，母公司執(zhí)行該準(zhǔn)則、但子公司尚未執(zhí)行該準(zhǔn)則的，母公司在編制合并財務(wù)報表時，應(yīng)當(dāng)按照該準(zhǔn)則規(guī)定調(diào)整子公司的財務(wù)報表。母公司尚未執(zhí)行該準(zhǔn)則、而子公司已執(zhí)行該準(zhǔn)則的，母公司在編制合并財務(wù)報表時，可以將子公司的財務(wù)報表按照母公司的會計政策進(jìn)行調(diào)整后合并，也可以將子公司按照該準(zhǔn)則編制的財務(wù)報表直接合并，母公司將子公司按照該準(zhǔn)則編制的財務(wù)報表直接合并的，應(yīng)當(dāng)在合并財務(wù)報表中披露該事實，并且對母公司和子公司的會計政策及其他相關(guān)信息分別進(jìn)行披露。企業(yè)對合營企業(yè)和聯(lián)營企業(yè)的長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算的，比照上述原則進(jìn)行處理，但不切實可行的除外。 

新收入準(zhǔn)則在引入單一收入確認(rèn)模型的同時提供了更為全面和詳細(xì)的指引。原收入準(zhǔn)則下沒有明確規(guī)定，或者缺乏具體指引的領(lǐng)域，企業(yè)原本采用的會計處理實務(wù)可能與新收入準(zhǔn)則的規(guī)定并不一致。不同行業(yè)、企業(yè)、業(yè)務(wù)模式在應(yīng)用新收入準(zhǔn)則時所遇到的此類不一致所存在的領(lǐng)域也不盡相同。

我們建議，企業(yè)應(yīng)評估新收入準(zhǔn)則的影響并開展實施工作。為實施新收入準(zhǔn)則所進(jìn)行的工作包括但不限于：

• 分析各主要業(yè)務(wù)模式下新收入準(zhǔn)則對收入確認(rèn)的時間、金額的影響，以及可能需要進(jìn)行的合同條款方面的修訂；

• 因?qū)嵤┬率杖霚?zhǔn)則導(dǎo)致的財務(wù)數(shù)據(jù)變化對業(yè)績考核指標(biāo)及薪酬計劃、須遵循的借款協(xié)議指標(biāo)、稅務(wù)安排、利潤分配等方面的影響及應(yīng)對措施；

• 為進(jìn)行新收入準(zhǔn)則所要求的估計以及滿足會計處理及披露要求所需要的會計流程、內(nèi)部控制的改進(jìn)及信息系統(tǒng)支持；

• 與投資者、貸款人等利益相關(guān)方就新收入準(zhǔn)則影響所進(jìn)行的溝通。