遞延所得稅問題，對于初學GAAP的同學來講，備受折磨。今天講下遞延所得稅的精髓問題。

1、遞延所得稅是怎么產(chǎn)生的？

公司所得稅（Income tax）是按照美國稅法（Internal Revenue Code）的規(guī)定，計算出應納稅所得（Taxable income），然后再乘以稅率求出來的。換句話講，稅法本身也給了企業(yè)一套會計核算體系。而公司的財務報表，要按照美國會計準則（GAAP）來進行編制，GAAP和IRC對于某些交易的確認不同，自然根據(jù)GAAP算出的稅前會計利潤（Pre-tax financial income）和應納稅所得（Taxable income）不同，這也就意味著根據(jù)稅前會計利潤（Pre-tax financial income）計算要交的稅，和稅法（IRC）算出要交的稅金額不一致。那企業(yè)交稅時聽誰的呢？當時是稅法（IRC）,因為關系到政府的錢袋子。那財務報表怎么辦呢？就想出來方法和會計科目調(diào)整就好了，這就是遞延稅產(chǎn)生的原因。

GAAP，會計確認方法是權責發(fā)生制（Accrual basis）。

IRC，會計確認方法是對很多交易采取收付實現(xiàn)制（Cash basis）。

2、永久性差異（permanent differences）和暫時性差異（temporary differences）有什么區(qū)別？

上一個問題提到，是稅法（IRC）和會計準則（GAAP）對待交易處理方式不同，才造成應納稅所得（Taxable income）和稅前會計利潤（Pre-tax financial income）有差異。差異又分為兩種類型：永久性差異和暫時性差異。

（1）永久性差異，就是該交易永遠只計入一方，要么計入稅前會計利潤（比如：各個州或市發(fā)行公債的免稅利息收入，在GAAP下要確認，但IRC不確認），要么計入應納稅所得（比如dividends received deduction）。

（2）暫時性差異，就是該交易在兩邊都要確認，只不過確認的時間不一致。比如租金，GAAP要求租金對應的時間段過完后確認為收入，而IRC要求收到錢就確認收入，所以二者差異是暫時性的。

（3）永久性差異對應的交易只影響發(fā)生當期，而不影響未來的稅前會計利潤和應納稅所得。

（4）暫時性差異對應的交易會影響未來的稅前會計利潤。

因此，確切地說只有暫時性差異會產(chǎn)生遞延所得稅。

3、遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債怎么確認？

遞延所得稅資產(chǎn)：Deferred tax asset，簡寫為DTA，

遞延所得稅負債：Deferred tax liability，簡寫為DTL。

（1）資產(chǎn)的特征是會減少企業(yè)資源的流出，那么遞延所得稅資產(chǎn)，就是會減少未來企業(yè)交的稅?？墒?，稅是政府強制征收的，企業(yè)怎么做到可以未來少交稅呢？方法就是現(xiàn)在多交稅。

哪些情況會使得企業(yè)現(xiàn)在多交稅呢？稅法上先確認收入，后確認費用即可。

1）導致提前計入應納稅所得（Taxable income），延遲計入稅前會計利潤（Pre-tax financial income）的收入或利得交易就會產(chǎn)生遞延所得稅資產(chǎn)（DTA）。

比如：第一年年初，公司收到兩年租金$10,000，所得稅稅率為40%。對于這筆交易，第一年期末，稅前會計利潤（Pre-tax financial income）要確認$5,000，而應納稅所得（taxable income）要確認10,000。那么這筆交易就會產(chǎn)生DTA，DTA=(10,000-5,000)*40%=2,000，第一年期末，公司DTA 2,000

2）導致延遲計入應納稅所得，提前計入稅前會計利潤的費用或損失交易就會產(chǎn)生遞延所得稅資產(chǎn)（DTA）。

比如壞賬費用，GAAP采用壞賬計提法，銷售的當期就要計提費用，而IRC要求實際發(fā)生壞賬時才能確認，那么這筆交易就會產(chǎn)生遞延所得稅資產(chǎn)（DTA）。

（2）負債的特征是增加企業(yè)資源的流出，遞延所得稅負債，就是會增加企業(yè)未來要交的稅，原因就是現(xiàn)在少交稅了。

哪些情況會使得企業(yè)現(xiàn)在少交稅呢？稅法上晚確認收入，先確認費用即可。

1）導致延遲計入應納稅所得（Taxable income），提前計入稅前會計利潤（Pre-tax financial income）的收入或利得交易就會產(chǎn)生遞延所得稅負債（DTL）。

比如分期付款銷售法（installment sales）會產(chǎn)生遞延所得稅負債（DTL）。

2）導致提前計入應納稅所得（Taxable income），延遲計入稅前會計利潤（Pre-tax financial income）的費用或損失交易會產(chǎn)生遞延所得稅負債（DTL）。

比如折舊費用，當稅法上采用的是加速折舊，會計準則下采用直線折舊法時，就會產(chǎn)生遞延所得稅負債（DTL）。

4、如何求所得稅費用（income tax expense）？

GAAP下要求的方法是資產(chǎn)負債表法（Balance Sheet Approach），之所以叫這個名字，是因為通過求解遞延所得稅資產(chǎn)（DTA）、遞延所得稅負債（DTL）的變化來算所得稅費用的。

ΔDTA=End DTA - Beginning DTA

ΔDTL=End DTL - Beginning DTL

Income tax payable=Taxable income*tax rate，應交所得稅=應納稅所得*稅率

（A）DTA 增加，DTL增加

DR: Income tax expense (4)

DR: ΔDTA (2)

CR: ΔDTL (3)

CR: Income tax payable (1)

第一步先求應交所得稅，用稅法下計算出來的應納稅所得乘以稅率即可。

第二步和第三步順序不重要，就是求出DTA、DTL的變化值。

有了其他三項，第四步所得稅費用就可以求出來了。

（4）=（1）+（3）-（2）

（B）DTA 增加，DTL減少

DR: Income tax expense (4)

DR: ΔDTA (2)

DR: ΔDTL (3)

CR: Income tax payable (1)

（4）=（1）-（2）-（3）

（C）DTA 減少，DTL增加

DR: Income tax expense (4)

CR: ΔDTA (2)

CR: ΔDTL (3)

CR: Income tax payable (1)

（4）=（1）+（2）+（3）

（D）DTA 減少，DTL減少

DR: Income tax expense (4)

DR: ΔDTL (2)

CR: ΔDTA (3)

CR: Income tax payable (1)

（4）=（1）+（3）-（2）

以上四種情況全面覆蓋了所得稅費用的情形。

5、題目展示 

請先自己動手計算，然后再看解析。

題目1：A公司2017年的有關信息如下：

稅法上允許的折舊超出會計折舊$40,000，而這$40,000的差異將在未來4年內(nèi)等額轉(zhuǎn)回。會計上將$20,000的預收租金遞延確認，而該筆租金在2018年賺得。稅前會計利潤為$300,000。所有年度適用的所得稅稅率為40%。

求（1）計算2017年的應納稅所得額（taxable income）和應交所得稅（income tax payable）。

（2）計算2017年的所得稅費用（income tax expense）和遞延所得稅（deferred tax）。

（3）假設2018年的應納稅所得額為$325,000，計算2018年的所得稅費用、遞延所得稅和應交所得稅。

注：這個題目是《成功通過CMA》第二版（增補本）P88-89頁題目，很多學員問過。

解析：稅法上允許的折舊超出會計折舊，意思是費用先在應納稅所得里確認了，這會產(chǎn)生遞延所得稅負債。而會計上將$20,000的預收租金遞延確認，稅法上要先確認，即在納稅所得里確認，這會產(chǎn)生遞延所得稅資產(chǎn)。

題目又告訴了稅前會計利潤為300,000，那么應納稅所得=300,000-40,000+20,000=280,000。應交所得稅=應納稅所得*稅率=280,000*40%=112,000

折舊產(chǎn)生的DTL=40,000*40%=16,000

租金產(chǎn)生的DTA=20,000*40%=8,000

對于2017年期初，題目沒有講存在DTL和DTA，故期初值都為0。

因此，ΔDTL=16,000-0=16,000，DTL增加了16,000；ΔDTA=8,000-0=8,000，DTA增加了8,000

借：所得稅費用 ？

借：ΔDTA  8,000

貸：ΔDTL 16,000

貸：應交所得稅 112,000

通過以上會計分錄，可以求出所得稅費用為120,000。

（3）已知2018年的應納稅所得是325,000，到了2018年年底，租金在會計利潤上已經(jīng)確認，不存在遞延了，因此和租金相關的DTA為零。而折舊的差異還剩下30,000，因此DTL=30,000*40%=12,000

應交所得稅=325,000*40%=130,000

ΔDTA=0-8,000=-8,000，即DTA減少了8,000

ΔDTL=12,000-16,000=-4,000，即DTL減少了4,000

借：所得稅費用？

借：ΔDTL  4,000

貸：ΔDTA 8,000

貸：應交所得稅 130,000

因此所得稅費用為134,000

小結(jié)：

1、遞延所得稅的起因

2、永久差異和暫時差異的區(qū)別

3、DTA、DTL的確認

4、所得稅費用（Income tax expense）的求解

寫得心力憔悴，深深感受到想法和語言之間有很深的鴻溝，為什么要寫呢？很多年前的一個AICPA學員不知道從哪里找到我電話，問我還能幫她復習功課不，時間精力有限，我很為難。后來意識到，可以寫些東西幫助更多的人。畢竟文字可以一定程度上打破時間、空間的限制。在這個科技、經(jīng)濟飛速發(fā)展的時代，教育給了很多人把握命運的機會。如果你要在美國想系統(tǒng)的學習這些內(nèi)容，很大可能你付不起學費，其實在中國，也不一定能付得起學費，希望你能把握機會。