個人辦理房屋等不動產(chǎn)的過戶時通常有買賣、贈與、繼承三種形式，與人民群眾生活息息相關(guān)，很多稅務(wù)機關(guān)也設(shè)置專門的服務(wù)機構(gòu)或窗口來辦理上述有關(guān)事宜。由于三種形式下涉及的稅種多、減免稅優(yōu)惠內(nèi)容復(fù)雜，一直困擾著大家，本文就結(jié)合生活實際來聊聊這幾種行為所涉及的那些稅事兒。為便于說明問題，本文在政策運用時將房屋分類為住房、商鋪等非住房進行闡述。

一、買賣行為

　　1.增值稅

　　應(yīng)稅規(guī)定：《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》（財稅〔2016〕36號附件1）規(guī)定， 在境內(nèi)銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)的單位和個人，為增值稅納稅人，應(yīng)當(dāng)繳納增值稅。銷售房屋等不動產(chǎn)行為，征收增值稅毋庸置疑。

　　免稅規(guī)定：《營業(yè)稅改征增值稅試點過渡政策的規(guī)定》（財稅〔2016〕36號附件3）規(guī)定，個人將購買不足2年的住房對外銷售的，按照5%的征收率全額繳納增值稅；個人將購買2年以上（含2年）的住房對外銷售的，免征增值稅。

　　對“北上廣深”四城市的特別規(guī)定，個人將購買不足2年的住房對外銷售的，按照5%的征收率全額繳納增值稅；個人將購買2年以上（含2年）的非普通住房對外銷售的，以銷售收入減去購買住房價款后的差額按照5%的征收率繳納增值稅；個人將購買2年以上（含2年）的普通住房對外銷售的，免征增值稅。

　　對于個人轉(zhuǎn)讓商鋪等非住房則不分年限，要按照差額繳納，計稅依據(jù)＝（銷售取得的全部價款和價外費用－不動產(chǎn)購置原價或取得不動產(chǎn)的作價）÷（1+5%），按照5%的征收率繳納增值稅。

　　可見只就銷售住房行為可以享受稅優(yōu)收惠，贈與無此述。

　　2.土地增值稅

　　應(yīng)稅規(guī)定：《土地增值稅暫行條例實施細則》第二條規(guī)定，轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物并取得收入（不分房屋類型），指以出售或者其他方式有償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為，不包括以繼承、贈與方式無償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為。

　　免稅規(guī)定：《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整房地產(chǎn)交易環(huán)節(jié)稅收政策的通知》（財稅〔2008〕137號）規(guī)定，自2008年11月1日起，對個人銷售住房暫免征收土地增值稅。這里只就住房免稅，對商鋪等非住房不免稅。

　　3.契稅

　　應(yīng)稅規(guī)定：《契稅暫行條例》規(guī)定，房屋買賣屬于轉(zhuǎn)移房屋權(quán)屬行為，對承受的單位和個人為契稅的納稅人，應(yīng)當(dāng)按規(guī)定繳納契稅。

　　契稅實行幅度比例稅率，稅率幅度為3%－5%，各省級人民政府在上述幅度內(nèi)自行規(guī)定適用稅率。

　　減免規(guī)定：《關(guān)于調(diào)整房地產(chǎn)交易環(huán)節(jié)契稅、營業(yè)稅優(yōu)惠政策的通知》財稅〔2016〕23號規(guī)定，對個人購買家庭唯一住房（家庭成員范圍包括購房人、配偶以及未成年子女），面積為90平方米及以下的，減按1%的稅率征收契稅；面積為90平方米以上的，減按1.5%的稅率征收契稅；對非“北上廣深”地區(qū)個人購買家庭第二套改善性住房，面積為90平方米及以下的，減按1%的稅率征收契稅；面積為90平方米以上的，減按2%的稅率征收契稅；北上廣深四市不執(zhí)行該政策，第二套房一律采用當(dāng)?shù)匾?guī)定的契稅稅率3%.文件對購買第三套及以上住房按多少比率計征契稅未做規(guī)定，有部分省級稅務(wù)機關(guān)規(guī)定：如該省規(guī)定適用的稅率為4%，個人購買第三套住房，面積在143平方米以下適用稅率為3%，143平方米以上的適用稅率為4%，之所以拿143平方米做為臨界點，是部分省市以此做為普通住房和非普通住房的劃分標(biāo)準(zhǔn)。

　　4.印花稅

　　應(yīng)稅規(guī)定：根據(jù)《印花稅暫行條例》規(guī)定，產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)屬于所列舉的應(yīng)稅憑證；《印花稅暫行條例實施細則》第五條規(guī)定，條例所說的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)，指單位和個人產(chǎn)權(quán)的買賣、繼承、贈與、交換、分割等所立的書據(jù)。由此可見，個人買賣不動產(chǎn)所書立的書據(jù)屬于印花稅的征收范圍。

　　免稅規(guī)定：個人轉(zhuǎn)讓住房行為不用繳納印花稅，但轉(zhuǎn)讓商業(yè)用房還是要按“產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)”稅目繳納印花稅。

　　5.個人所得稅

　　應(yīng)稅規(guī)定：《個人所得稅法》及其實施條例規(guī)定，房屋產(chǎn)權(quán)所有人將房屋轉(zhuǎn)讓給他人的，以轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)的收入額減除財產(chǎn)原值和合理費用后的余額按照20%的稅率納稅。

　　免稅規(guī)定：符合家庭生活自用5年以上唯一住房的，免征個人所得稅。“自用5年以上”，是指個人購房至轉(zhuǎn)讓房屋的時間達5年以上。

二、贈與行為

　　1.增值稅

　　應(yīng)稅規(guī)定：《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》（財稅〔2016〕36號附件1）第十四條規(guī)定，個人向其他單位或者個人無償轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，除用于公益事業(yè)或者以社會公眾為對象的外，應(yīng)視同銷售不動產(chǎn)，征收增值稅。

　　免稅規(guī)定：《營業(yè)稅改征增值稅試點過渡政策的規(guī)定》（財稅〔2016〕36號附件3）第三十六條規(guī)定，涉及家庭財產(chǎn)分割的個人無償轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)、土地使用權(quán)，免征增值稅。具體是指離婚財產(chǎn)分割；無償贈與配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孫子女、外孫子女、兄弟姐妹等直屬親屬；無償贈與對其承擔(dān)直接撫養(yǎng)或者贍養(yǎng)義務(wù)的撫養(yǎng)人或者贍養(yǎng)人；房屋產(chǎn)權(quán)所有人死亡，法定繼承人、遺囑繼承人或者受遺贈人依法取得房屋產(chǎn)權(quán)。對于公益事業(yè)或者以社會公眾為對象的贈與、家庭財產(chǎn)分割的行為，涉及的無論是住房還是商鋪等，不限定套數(shù)、面積均可以免征增值稅。

　　也就是說，個人無償贈與不動產(chǎn)除上述幾種情形外，即使沒有取得任何經(jīng)濟利益，也應(yīng)當(dāng)視同發(fā)生銷售行為，繳納增值稅。

　　城市維護建設(shè)稅、教育費附加和地方教育附加隨同增值稅一并征免。

　　2.土地增值稅

　　應(yīng)稅規(guī)定：《土地增值稅暫行條例實施細則》規(guī)定，轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物并取得收入（不分房屋類型），指以出售或者其他方式有償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為。不包括以繼承、贈與方式無償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為。

　　免稅規(guī)定：《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財稅字〔1995〕48號）第四條規(guī)定，“贈與”特指：房產(chǎn)所有人、土地使用權(quán)所有人將房屋產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)贈與直系親屬或承擔(dān)直接贍養(yǎng)義務(wù)人的；房產(chǎn)所有人、土地使用權(quán)所有人通過中國境內(nèi)非營利的社會團體、國家機關(guān)將房屋產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)贈與教育、民政和其他社會福利、公益事業(yè)的。除了上述贈與行為外，其他贈與行為均應(yīng)當(dāng)征收土地增值稅。

　　增值稅用于公益事業(yè)的贈與無須通過中國境內(nèi)非營利的社會團體、國家機關(guān)進行，可以直接按贈與享受免稅，除此之外的免稅情形與土地增值稅基本相同。

　　3.契稅

　　應(yīng)稅規(guī)定：《契稅暫行條例》規(guī)定，房屋贈與屬于轉(zhuǎn)移房屋權(quán)屬行為，承受的單位和個人為契稅的納稅人，應(yīng)當(dāng)按規(guī)定繳納契稅。

　　《國家稅務(wù)總局關(guān)于加強房地產(chǎn)交易個人無償贈與不動產(chǎn)稅收管理有關(guān)問題通知》（國稅發(fā)〔2006〕144號）規(guī)定，對于個人無償贈與不動產(chǎn)行為，應(yīng)對受贈人全額征收契稅。

　　免稅規(guī)定：《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于夫妻之間房屋土地權(quán)屬變更有關(guān)契稅政策的通知》（財稅〔2014〕4號）規(guī)定，在婚姻關(guān)系存續(xù)期間，房屋、土地權(quán)屬原歸夫妻一方所有，變更為夫妻雙方共有或另一方所有的，或者房屋、土地權(quán)屬原歸夫妻雙方共有，變更為其中一方所有的，或者房屋、土地權(quán)屬原歸夫妻雙方共有，雙方約定、變更共有份額的，免征契稅。

　　只就法定繼承人免稅，這是契稅與增值稅、土地增值稅在適用免稅情形顯著不同，而且對遺囑繼承人、承擔(dān)贍養(yǎng)義務(wù)的撫養(yǎng)人或者贍養(yǎng)人、受贈人不分住房、商鋪等，不能享受任何形式的減、免稅，按本省范圍內(nèi)規(guī)定的執(zhí)行稅率納稅。

　　4.印花稅

　　應(yīng)稅規(guī)定：《印花稅暫行條例》規(guī)定，產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)屬于所列舉的應(yīng)稅憑證。產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)，指單位和個人產(chǎn)權(quán)的買賣、繼承、贈與、交換、分割等所立的書據(jù)。由此可見，個人贈與不動產(chǎn)所書立的書據(jù)屬于印花稅的征收范圍，贈與、受贈雙方均應(yīng)繳納印花稅。

　　免稅規(guī)定：《印花稅暫行條例》規(guī)定，財產(chǎn)所有人將財產(chǎn)贈給政府、社會福利單位、學(xué)校所立的書據(jù)免納印花稅。具體到不動產(chǎn)來說，無論是住房、商鋪都可享受免稅政策。

　　個人無償贈與的住房，贈與雙方同樣免征印花稅。

　　5.個人所得稅

　　應(yīng)稅規(guī)定：房屋產(chǎn)權(quán)所有人將房屋產(chǎn)權(quán)無償贈與他人的，受贈人因無償受贈房屋取得的受贈所得，新《個人所得稅法》取消了其他所得項目，《個人所得稅法實施條例》第六條規(guī)定，難以界定應(yīng)納稅所得項目的，由國務(wù)院稅務(wù)主管部門確定，受贈所得如何征稅，目前未有政策明確，但有一點可以肯定，對受贈人再轉(zhuǎn)讓受贈房屋計征個人所得稅時，其應(yīng)納稅所得額應(yīng)為轉(zhuǎn)讓收入減去原贈與人購置房屋支付的價款、轉(zhuǎn)讓過程中受贈人支付的相關(guān)稅費后的余額。

　　免稅規(guī)定：財稅〔2009〕78號文件同時規(guī)定，房屋產(chǎn)權(quán)所有人將房屋產(chǎn)權(quán)無償贈與配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孫子女、外孫子女、兄弟姐妹或?qū)ζ涑袚?dān)直接撫養(yǎng)或者贍養(yǎng)義務(wù)的撫養(yǎng)人或者贍養(yǎng)人，以及房屋產(chǎn)權(quán)所有人死亡，依法取得房屋產(chǎn)權(quán)的法定繼承人、遺囑繼承人或者受遺贈人的情況，對當(dāng)事雙方均不征收個人所得稅。

　　就贈與行為而言，契稅、增值稅、土地增值稅、個人所得稅幾者的共同點在于對受贈的特定關(guān)系人進行判別來確定免稅與否，而對不動產(chǎn)的性質(zhì)、面積、套數(shù)不做為衡量標(biāo)準(zhǔn)。但印花稅是一個特例，以房屋性質(zhì)確定免稅與否。

三、繼承行為

　　繼承按繼承方式分為法定繼承、遺囑繼承。前已述及，繼承行為對繼承人、被繼承人來說，免征增值稅、土地增值稅、個人所得稅，對非住房性質(zhì)的繼承，要繳納印花稅。法定繼承、遺囑繼承兩者唯一不同在于《國家稅務(wù)總局關(guān)于繼承土地、房屋權(quán)屬有關(guān)契稅問題的批復(fù)》（國稅函〔2004〕1036號）規(guī)定，對于法定繼承人（包括配偶、子女、父母、兄弟姐妹、祖父母、外祖父母）繼承土地、房屋權(quán)屬，不征契稅。目前規(guī)定了法定繼承人的二個順序：第一順序為配偶、子女、父母；第二順序為兄弟姐妹、祖父母、外祖父母。

　　值得注意的是孫子女、外孫子女不能做為法定繼承人，只能做為直系親屬來處理。

　　按照《中華人民共和國繼承法》規(guī)定，非法定繼承人根據(jù)遺囑承受死者生前的土地、房屋權(quán)屬，屬于贈與行為，應(yīng)全額征收契稅，不享受任何形式的減免，這個適用于遺囑繼承的情形下。

　　我們通過幾個例子來說明三者在不同情形下適用的的征免稅情況：

　　例一、2019年2月王老太擬定合同，將其名下一套50平方米的商鋪銷售給其孫子李小，已知商鋪在3年前購入原價為50萬元，現(xiàn)市場價格為80萬元，雙方如何繳納稅收。

　　王老太需繳納增值稅、土地增值稅、印花稅、個人所得稅等，其中增值稅按（80－50）÷1.05*5%計算；按稅法常規(guī)計算納稅，不再詳述。李小需繳納印花稅、契稅按4%因為是非住房，對住房則存在判別第幾套、面積等等的優(yōu)惠。

　　例二、2019年2月王老太擬定合同，將其名下一套50平方米的商鋪贈與孫子李小，已知商鋪在3年前購入原價為50萬元，現(xiàn)市場價格為80萬元，雙方如何繳納稅收。

　　王老太需繳納的增值稅、土地增值稅、個人所得稅可享受減免；印花稅全額繳納。李小需繳納印花稅、契稅按4%（做為受贈人不能享受任何優(yōu)惠，即使是住房也不存在第一套、面積大小等等的優(yōu)惠）。乍一看，受贈方接受贈與似乎比買賣形式繳納稅收要少，但實際上如果李小將來再轉(zhuǎn)讓這套商鋪，假如售價為100萬元，不考慮中間環(huán)節(jié)的過戶費等小額費用，要按照100－50＝50萬元做為個人所得稅的計稅依據(jù)，而不能按照100－80＝20萬元來計算，要多繳的個人所得稅可能比買賣情形下需繳納的增值稅、土地增值稅還要多。

　　例三、2019年2月王老太擬定合同，將其名下一套50平方米的商鋪贈與其朋友的孫子張?。o利害關(guān)系人），已知商鋪在3年前購入原價為50萬元，現(xiàn)市場價格為80萬元，雙方如何繳納稅收。

　　王老太需繳納增值稅、土地增值稅、印花稅、個人所得稅等，因為受贈人是既不是直系親屬也不是贍養(yǎng)人，所以不能享受減免。對于張小來說納稅情況同例二中的李小，不如買賣合算，將來再轉(zhuǎn)讓時買賣形式的比現(xiàn)在贈與形式下個人所得稅計稅依據(jù)較少。

　　例四、2019年2月王老太擬定一個遺囑，將其名下一套50平方米的商鋪在其去世后，由其孫子李小繼承，已知商鋪在3年前購入原價為50萬元，現(xiàn)市場價格為80萬元，李小如何繳納稅，以完成過戶手續(xù)。

　　王老太做為立遺囑人，不需繳納任何稅收。

　　李小不是王老太的法定繼承人，所以形式上雖然是繼承合同，但從稅法角度視為贈與合同來處理相關(guān)稅收，同例二中納稅情況。

　　我們拓展一下，2019年2月王老太擬定一個遺囑，將其名下一套50平方米的商鋪在其去世后，由其朋友的孫子張小（無利害關(guān)系人）繼承，其他條件同例二。

　　張小納稅情況同例二中李小。也就是說，在遺囑繼承情況下，立囑人贈與其直系親屬或無利害關(guān)系人，對受贈人來說，稅收繳納無差別。

　　通過上述這些例子可以看出，法定繼承無疑是最佳節(jié)稅方案，但其適用條件有限；對特定關(guān)系人的贈與和買賣相比可能較為節(jié)稅；但對非特定關(guān)系人的贈與在某種程度上講，比買賣可能繳稅更多。

　　繼承、贈與、買賣三種情形下，如果不考慮特定行為下的免稅，三者對比如下表（不征表示不屬于征稅范圍）：

　　出讓人（捐贈人、被繼承人）

受讓人（受贈人、繼承人）