如何防范會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn) 拒絕財(cái)務(wù)造假？

近期，一些上市公司公布了會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正公告，對(duì)前期會(huì)計(jì)差錯(cuò)

進(jìn)行更正。會(huì)計(jì)差錯(cuò)，是指在會(huì)計(jì)核算時(shí)，計(jì)量、確認(rèn)、記錄等方面

出現(xiàn)的錯(cuò)誤。會(huì)計(jì)差錯(cuò)，特別是重大差錯(cuò)若不及時(shí)、正確地更正，不

僅影響會(huì)計(jì)信息的可靠性，而且可能誤導(dǎo)投資者、債權(quán)人和其他信息

使用者，使其作出錯(cuò)誤的決策或判斷。對(duì)上市公司而言，會(huì)計(jì)差錯(cuò)蘊(yùn)

含著巨大的風(fēng)險(xiǎn)，財(cái)務(wù)人員不能不謹(jǐn)慎提防。另一方面，會(huì)計(jì)差錯(cuò)也

可能存在人為故意，部分上市公司故意混淆非重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)以及重大

會(huì)計(jì)差錯(cuò)的區(qū)別，濫用重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)的會(huì)計(jì)處理準(zhǔn)則，操縱利潤(rùn)，性

質(zhì)惡劣。

我們呼吁，上市公司不僅要謹(jǐn)防出現(xiàn)會(huì)計(jì)差錯(cuò)的風(fēng)險(xiǎn)，更要拒絕

以“會(huì)計(jì)差錯(cuò)”之名行“財(cái)務(wù)造假”之實(shí)。

【案例一】*ST 國(guó)恒：片面理解權(quán)責(zé)發(fā)生制

11 月 29日，*ST 國(guó)恒發(fā)布《關(guān)于對(duì) 2013 年一季報(bào)、半年報(bào)會(huì)計(jì)

差錯(cuò)更正的公告》稱，經(jīng)其內(nèi)控委員會(huì)自查，公司于 2012 年 12 月

12 日與無錫廣建投資有限公司(以下簡(jiǎn)稱“無錫廣建”)簽署了《花崗

巖購(gòu)銷合同》，2013 年 1 月公司向無錫廣建交付了總金額為1 億元人

民幣的商業(yè)承兌匯票，2013 年 1 月底，因無錫廣建無法按照合同約

定交付貨物，公司與無錫廣建解除了《花崗巖購(gòu)銷合同》并要求其立

即歸還已收到的全部商業(yè)承兌匯票。根據(jù)公司內(nèi)控委員會(huì)初步查明，

截至目前，尚有2 800 萬元的商業(yè)承兌匯票未從無錫廣建歸還至公司。

經(jīng)詢問，因《花崗巖購(gòu)銷合同》已解除，且對(duì)方一直沒有履行合同，

沒有交付貨物，沒有提供發(fā)票，公司財(cái)務(wù)部本著對(duì)權(quán)責(zé)發(fā)生制的片面

理解，僅將已開出的相關(guān)商業(yè)承兌匯票列示在備查簿中，未在賬務(wù)中

進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。經(jīng)討論，公司第八屆董事會(huì)四十二次會(huì)議同意其內(nèi)控

委員會(huì)的報(bào)告并責(zé)成財(cái)務(wù)部在 2013 年三季報(bào)中將尚未收回的 2 800

萬元商業(yè)承兌匯票體現(xiàn)在“應(yīng)付票據(jù)”科目中，并建議對(duì)公司2013

年一季報(bào)、2013 年中報(bào)進(jìn)行追溯調(diào)整。

點(diǎn)評(píng)：商業(yè)匯票是出票人簽發(fā)的、委托付款人在指定日期無條件

支付確定的金額給收款人或者持票人的票據(jù)。購(gòu)貨方簽發(fā)商業(yè)承兌匯

票，即意味著其承諾在將來特定時(shí)日、支付一筆固定款項(xiàng)，是一項(xiàng)預(yù)

期會(huì)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)的現(xiàn)時(shí)義務(wù)。也就是說，*ST 國(guó)恒在簽發(fā)

商業(yè)承兌匯票后，即已經(jīng)產(chǎn)生支付該筆款項(xiàng)的義務(wù)，2 800 萬元的商

業(yè)承兌匯票沒有追回，則其支付義務(wù)沒有終止。

這一不確定的事項(xiàng)可能導(dǎo)致 2 800 萬元的利益流出，對(duì)于投資者

來說，是重大的應(yīng)該披露的信息。

本案中，會(huì)計(jì)差錯(cuò)由其內(nèi)控委員會(huì)自查查出，顯示了上市公司內(nèi)

部控制建設(shè)的有效性，對(duì)于當(dāng)期仍有許多上市公司內(nèi)部控制“走過場(chǎng)”

的現(xiàn)實(shí)來說，應(yīng)該是個(gè)不錯(cuò)的借鑒。

【案例二】力生制藥：濫用未正式出臺(tái)的會(huì)計(jì)規(guī)定

11 月 18 日，力生制藥發(fā)布《關(guān)于對(duì)前期會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正的公告》

稱，2012 年其收購(gòu)天津市中央藥業(yè)有限公司(以下簡(jiǎn)稱“中央藥

業(yè)”)100%股權(quán)，合并日為 2012 年 6 月 30 日。在編制 2012 年半年報(bào)

及三季度報(bào)表時(shí)，力生制藥與會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行了充分溝通，決定按

照財(cái)政部下發(fā)的當(dāng)時(shí)正在征求意見的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第5 號(hào)(征

求意見稿)》中規(guī)定的方法編制合并報(bào)表。采用以上方法編制的 2012

年半年報(bào)和三季報(bào)中，合并資產(chǎn)負(fù)債表的期初余額未做相應(yīng)調(diào)整;合

并利潤(rùn)表和合并現(xiàn)金流量表中未合并中央藥業(yè)在被合并前(即2012年

1~6 月)的相關(guān)數(shù)據(jù)。2012 年 11 月《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第 5 號(hào)》正式

發(fā)布，力生制藥發(fā)現(xiàn)正式文件與征求意見稿規(guī)定不同，于是在2012

年年度報(bào)告以及之后的各期報(bào)告中公司均進(jìn)行了調(diào)整，但因理解有誤，

力生制藥未認(rèn)為上述調(diào)整屬于會(huì)計(jì)差錯(cuò)，因此未將其作為會(huì)計(jì)差錯(cuò)更

正處理。

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第 5 號(hào)(征求意見稿)》就“在同一控制下的

企業(yè)合并中，合并方應(yīng)當(dāng)如何編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表”這一問題征求意見

稱：合并資產(chǎn)負(fù)債表中被合并方的各項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債，應(yīng)當(dāng)按賬面價(jià)值

計(jì)量，被合并方在企業(yè)合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益中歸屬于合并方的部分，

不再由合并方的資本公積轉(zhuǎn)入盈余公積和未分配利潤(rùn);合并利潤(rùn)表應(yīng)

合并被合并方從合并日開始實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn);合并現(xiàn)金流量表應(yīng)當(dāng)合并

被合并方從合并日開始形成的現(xiàn)金流量。

然而，在《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第 5 號(hào)》正式文本中，上述問題及

相關(guān)規(guī)定并不包含在內(nèi)。

經(jīng)核實(shí)，力生制藥 2012 年財(cái)報(bào)審計(jì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所為中瑞岳華。

點(diǎn)評(píng)：《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第 5 號(hào)(征求意見稿)》第十四條如是表

述：“本解釋中除特別注明應(yīng)予追溯調(diào)整的以外，其他問題自 2012 年

1 月 1 日起施行?！边@很可能是導(dǎo)致力生制藥及其會(huì)計(jì)師事務(wù)所選擇

按照未正式出臺(tái)的“會(huì)計(jì)規(guī)定”進(jìn)行會(huì)計(jì)處理的原因。

然而，這種處理“過頭”了。打個(gè)比方說，目前中央已經(jīng)明確“只

要夫妻一方是獨(dú)生子就可以生育二胎”，但相關(guān)方面仍在提醒，政策

未落地之前，“搶生”依然要被罰款?；剡^頭來說，我們的上市公司

為何要如此急著去適用尚未正式出臺(tái)生效的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋?

哪怕上述政策包含在正式出臺(tái)的規(guī)定里，也可能存在時(shí)間適用的

問題?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第 5 號(hào)》正式印發(fā)后，適用時(shí)間更改為自

2013 年 1月 1 日施行。

另外，需要提及的是，作為頂著“謹(jǐn)慎性原則”行事的會(huì)計(jì)師事

務(wù)所，怎能如此不謹(jǐn)慎呢?

【案例三】世紀(jì)游輪：會(huì)計(jì)差錯(cuò)致利潤(rùn)增 300 多萬

10 月 19 日，世紀(jì)游輪發(fā)布《關(guān)于對(duì) 2012年度報(bào)告進(jìn)行會(huì)計(jì)差

錯(cuò)更正的公告》稱，其 2013 年 7 月 22 日接受中國(guó)證券監(jiān)督管理委員

會(huì)重慶監(jiān)管局現(xiàn)場(chǎng)檢查。經(jīng)檢查，由于世紀(jì)游輪財(cái)務(wù)基礎(chǔ)薄弱，會(huì)計(jì)

核算不規(guī)范，對(duì)在建工程、預(yù)付賬款、營(yíng)業(yè)收入、管理費(fèi)用、營(yíng)業(yè)外

支出等的確認(rèn)、計(jì)量不準(zhǔn)確，未按《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》進(jìn)行正確會(huì)計(jì)處

理，導(dǎo)致多確認(rèn)在建工程 343.74 萬元，多確認(rèn)營(yíng)業(yè)收入 1 052.03 萬

元，多確認(rèn)營(yíng)業(yè)成本 524.11 萬元，多確認(rèn)管理費(fèi)用 276.19 萬元及少

確認(rèn)營(yíng)業(yè)外支出 92 萬元。

對(duì)于上述事項(xiàng)，世紀(jì)游輪按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——會(huì)計(jì)政策、會(huì)

計(jì)估計(jì)變更和會(huì)計(jì)差錯(cuò)》及中國(guó)證監(jiān)會(huì)《公開發(fā)行證券的公司財(cái)務(wù)信

息的更正及相關(guān)披露》相關(guān)規(guī)定，對(duì) 2012 年度財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行更正，

調(diào)減歸屬于母公司的凈利潤(rùn) 343.74 萬元，調(diào)減未分配利潤(rùn) 320.13 萬

元，調(diào)減盈余公積 23.81 萬元。

點(diǎn)評(píng)：“2012 年隨著長(zhǎng)江新建游輪的集中投放，行業(yè)新增了 8 艘

游輪，使得市場(chǎng)短期內(nèi)競(jìng)爭(zhēng)加劇?！笔兰o(jì)游輪在其 2012 年年報(bào)中如是

表述。在此背景下，世紀(jì)游輪出現(xiàn)諸多會(huì)計(jì)差錯(cuò)，難免會(huì)讓人想到其

是否是有意為之。

世紀(jì)游輪 2013 年三季報(bào)顯示，其歸屬于上市公司股東的凈利潤(rùn)

為 323.61萬元，同比下降 83.44%。

【案例四】海聯(lián)訊：會(huì)計(jì)差錯(cuò)?財(cái)務(wù)造假?

今年 4 月 27 日，海聯(lián)訊發(fā)布了《關(guān)于對(duì)以前年度重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)

更正及追溯調(diào)整的公告》對(duì)其存在的外包成本、年終獎(jiǎng)金、應(yīng)收賬款、

營(yíng)業(yè)收入等四方面存在的問題進(jìn)行了說明。據(jù)經(jīng)調(diào)整的合并利潤(rùn)表顯

示，海聯(lián)訊 2011 年分別虛增凈利潤(rùn)、營(yíng)業(yè)收入及銷售費(fèi)用 2 278.88

萬元、1 592 萬元和 14.55 萬元;虛減營(yíng)業(yè)成本和管理成本 117.97 萬元

和 182.58 萬元。當(dāng)年凈利潤(rùn)相應(yīng)從 6 273.23 萬元調(diào)減為實(shí)際的 3

994.35 萬元，虛增 2 278.88 萬元，虛增部分為實(shí)際數(shù)的 57.05%。另

外未分配利潤(rùn)虛增 4 443.8 萬元。而在 2010 年的未分配利潤(rùn)中，虛增

2 392.85 萬元。

除了虛增利潤(rùn)的問題，海聯(lián)訊還虛假?zèng)_減應(yīng)收賬款。根據(jù)天健會(huì)

計(jì)師事務(wù)所出具的《重要前期差錯(cuò)更正的說明》，海聯(lián)訊調(diào)整 2010 年

虛假?zèng)_減應(yīng)收賬款，調(diào)增應(yīng)收賬款及其他應(yīng)付款 1.13 億元，2011 年

該指標(biāo)為 1.33 億元，兩者合計(jì)高達(dá) 2.46 億元。此外，天健會(huì)計(jì)師事

務(wù)所指出，2010、2011 年度，海聯(lián)訊向數(shù)家客戶提供服務(wù)，合計(jì)確

認(rèn)應(yīng)收款 3180 萬元，截至 2012 年末，這筆應(yīng)收款未曾有收款記錄。

雖然海聯(lián)訊在公告中稱，“以前年度財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)出現(xiàn)了重大會(huì)計(jì)差

錯(cuò)”，并公告稱相關(guān)責(zé)任人已經(jīng)得到內(nèi)部處罰。但隨后諸多媒體在報(bào)

道該事件時(shí)，均指出海聯(lián)訊涉嫌“財(cái)務(wù)造假”和“涉嫌欺詐”。

點(diǎn)評(píng)：會(huì)計(jì)差錯(cuò)不可避免，只要及時(shí)更正了猶可諒解。但一些心

術(shù)不正的上市公司往往以“會(huì)計(jì)差錯(cuò)”為幌子來進(jìn)行財(cái)務(wù)造假，不可

寬貸。從精心籌劃虛增利潤(rùn)，到順利上市或再融資，達(dá)到“圈錢”目

標(biāo)后，“財(cái)務(wù)造假”再通過“會(huì)計(jì)差錯(cuò)”加以追溯調(diào)整——好一條簡(jiǎn)

單易行的違規(guī)之路!然而，面對(duì)這些迅速“變臉”的公司，投資者的

損失又該由誰來買單?