第一節(jié)　成本管理概述

一、成本管理的意義

（一）降低成本，為企業(yè)擴大再生產(chǎn)創(chuàng)造條件

（二）增加企業(yè)利潤，提高企業(yè)經(jīng)濟效益

（三）幫助企業(yè)取得競爭優(yōu)勢，增強企業(yè)的競爭能力和抗壓能力

二、成本管理的目標

（一）總體目標

依據(jù)競爭戰(zhàn)略而定，包括成本領先戰(zhàn)略和差異化戰(zhàn)略。

成本領先戰(zhàn)略：追求成本水平的絕對降低；

差異化戰(zhàn)略：在保證實現(xiàn)產(chǎn)品、服務等方面差異化的前提下，對產(chǎn)品全生命周期成本進行管理，實現(xiàn)成本的持續(xù)降低。

（二）具體目標

具體目標是對總體目標的細分，包括成本計算目標和成本控制目標。

成本計算目標——提供成本信息

成本控制目標——降低成本水平

三、成本管理的主要內(nèi)容

1.成本管理具體包括成本規(guī)劃、成本核算、成本控制、成本分析和成本考核。

2.成本規(guī)劃是進行成本管理的第一步，主要是指成本管理的戰(zhàn)略制定。

3.成本核算是成本管理的基礎環(huán)節(jié)，是指對生產(chǎn)費用發(fā)生和產(chǎn)品成本形成所進行的會計核算，它是成本分析和成本控制的信息基礎。

4.成本核算分為財務成本核算和管理成本核算，前者是歷史成本計量，后者既可以用歷史成本又可以用現(xiàn)在或未來成本。

5.成本控制是成本管理的核心。

第二節(jié)　量本利分析與應用

【知識點一】量本利分析概述

量本利分析是研究企業(yè)在一定期間內(nèi)的成本、業(yè)務量和利潤三者之間的內(nèi)在聯(lián)系，揭示變量之間的內(nèi)在規(guī)律性，為企業(yè)預測、決策、規(guī)劃和業(yè)績考評提供必要的財務信息的一種定量分析方法。

量本利分析的假設：

（1）總成本由固定成本和變動成本兩部分組成；

（2）銷售收入與業(yè)務量呈完全線性關系；

（3）產(chǎn)銷平衡；

（4）產(chǎn)品產(chǎn)銷結構穩(wěn)定。

一、量本利分析的基本關系式

息稅前利潤＝銷售收入－總成本

＝銷售收入－（變動成本＋固定成本）

＝銷售量×單價－銷售量×單位變動成本－固定成本

＝銷售量×（單價－單位變動成本）－固定成本

二、邊際貢獻

單位邊際貢獻＝單價－單位變動成本

邊際貢獻總額＝銷售收入－變動成本

單位邊際貢獻＝單價－單位變動成本 （等是兩邊同時除以單價）

單位邊際貢獻/單價＝1－單位變動成本/單價

【知識點二】單一產(chǎn)品量本利分析

一、保本分析

利潤＝銷售量×（單價－單位變動成本）－固定成本

＝銷售額－變動成本總額－固定成本

1.保本點

保本狀態(tài)下，利潤為零，于是存在如下等式：

0＝銷售量×（單價－單位變動成本）－固定成本

保本銷售量＝固定成本/（單價－單位變動成本）

＝固定成本/單位邊際貢獻

保本銷售額＝保本銷售量×單價

【結論】

降低保本銷售量：一是降低固定成本總額；二是降低單位變動成本；三是提高銷售單價。

2.保本作業(yè)率

保本作業(yè)率＝保本點銷售量（額）/正常經(jīng)營銷售量（額）

二、量本利分析圖

三、安全邊際分析

1.安全邊際

安全邊際量＝實際或預計銷售量－保本點銷售量

安全邊際額＝實際或預計銷售額－保本點銷售額

安全邊際量×單價

安全邊際率＝安全邊際量/實際或預計銷售量

＝安全邊際額/實際或預計銷售額

【提示】安全邊際或安全邊際率越大，反映出該企業(yè)經(jīng)營風險越小。

西方國家企業(yè)經(jīng)營安全程度評價標準

2.保本作業(yè)率與安全邊際率的關系

保本銷售量＋安全邊際量＝銷售量

保本作業(yè)率＋安全邊際率＝1

利潤＝安全邊際額×邊際貢獻率

銷售利潤率＝安全邊際率×邊際貢獻率

【提示】提高銷售利潤率的途徑：

一是擴大現(xiàn)有銷售水平，提高安全邊際率；

二是降低變動成本水平，提高邊際貢獻率。

【知識點三】多種產(chǎn)品量本利分析

一、加權平均法

在各種產(chǎn)品邊際貢獻的基礎上，以各種產(chǎn)品的預計銷售收入占總收入的比重為權數(shù)，確定企業(yè)加權平均的邊際貢獻率，進而分析多品種條件下保本點銷售額的一種方法。

加權平均邊際貢獻率＝Σ （某種產(chǎn)品銷售額－某種產(chǎn)品變動成本）/Σ各種產(chǎn)品銷售額×100%

綜合保本點銷售額×加權平均邊際貢獻率－固定成本總額＝0

二、聯(lián)合單位法

所謂聯(lián)合單位，是指固定實物比例構成的一組產(chǎn)品。

例如，企業(yè)同時生產(chǎn)甲、乙、丙三種產(chǎn)品，且三種產(chǎn)品之間的銷量長期保持固定的比例關系，產(chǎn)銷量比為1：2：3。那么，1件甲產(chǎn)品、2件乙產(chǎn)品和3件丙產(chǎn)品就構成一組產(chǎn)品，簡稱聯(lián)合單位。

三、分算法

將全部固定成本按一定標準在各種產(chǎn)品之間進行合理分配，確定每種產(chǎn)品應補償?shù)墓潭ǔ杀緮?shù)額，然后再對每一種產(chǎn)品按單一品種條件下的情況分別進行量本利分析的方法。

在分配固定成本時，對于專屬于某種產(chǎn)品的固定成本應直接計入產(chǎn)品成本；

對于應由多種產(chǎn)品共同負擔的公共性固定成本，則應選擇適當?shù)?strong>分配標準（如銷售額、邊際貢獻、工時、產(chǎn)品重量、長度、體積等）在各產(chǎn)品之間進行分配。

鑒于固定成本需要由邊際貢獻來補償，故按照各種產(chǎn)品的邊際貢獻比重分配固定成本的方法最為常見。

四、順序法

按照事先確定的各品種產(chǎn)品銷售順序，依次用各種產(chǎn)品的邊際貢獻補償整個企業(yè)的全部固定成本，直至全部由產(chǎn)品的邊際貢獻補償完為止，從而完成量本利分析的一種方法。

五、主要產(chǎn)品法

在企業(yè)產(chǎn)品品種較多的情況下，如果存在一種產(chǎn)品是主要產(chǎn)品，它提供的邊際貢獻占企業(yè)邊際貢獻總額的比重較大，代表了企業(yè)產(chǎn)品的主導方向，則可以按該主要品種的有關資料進行量本利分析，視同于單一品種。

【提示】

①確定主要產(chǎn)品應以邊際貢獻為標志，并只能選擇一種主要產(chǎn)品。

②主要產(chǎn)品法計算方法與單一品種的量本利分析相同。

【知識點四】目標利潤分析及應用

一、目標利潤分析

（一）分析

目標利潤＝銷售量×（單價－單位變動成本）－固定成本

【提示】目標利潤銷售量公式只能用于單種產(chǎn)品的目標利潤控制；而目標利潤銷售額既可用于單種產(chǎn)品的目標利潤控制，又可用于多種產(chǎn)品的目標利潤控制。

【拓展】如果企業(yè)預測的目標利潤是稅后利潤。

稅后目標利潤

＝[（單價－單位變動成本）×銷售量－固定成本－利息] ×（1－所得稅稅率）

（二）措施

目標利潤＝（單價－單位變動成本）×銷售量－固定成本

通常情況下企業(yè)要實現(xiàn)目標利潤，在其他因素不變時，銷售數(shù)量或銷售價格應當提高，而固定成本或單位變動成本則應下降。

二、量本利分析在經(jīng)營決策中的應用

（一）生產(chǎn)工藝設備的選擇

利潤＝收入－變動成本－固定成本

＝邊際貢獻－固定成本

（二）新產(chǎn)品投產(chǎn)的選擇

【知識點五】利潤敏感性分析

一、各因素對利潤的影響程度

利潤＝銷售量×單價－銷售量×單位變動成本－固定成本

【結論1】某一因素的敏感系數(shù)為負號，表明該因素的變動與利潤的變動為反向關系；反之亦然。

【結論2】判斷敏感性因素的依據(jù)是敏感系數(shù)的絕對值，絕對值越大，分析指標對該因素越敏感。

二、允許各因素的升降幅度

1.各因素變動率

2.利潤變動率

第三節(jié)　標準成本控制與分析

【知識點一】標準成本的相關概念

一、標準成本及其分類

標準成本是指通過調(diào)查分析、運用技術測定等方法制定的，在有效經(jīng)營條件下所能達到的目標成本。

【提示】通常來說，理想標準成本小于正常標準成本；正常標準成本具有客觀性、現(xiàn)實性和激勵性等特點，在實踐中得到廣泛應用。

二、標準成本控制與分析

以標準成本為基礎，將實際成本與標準成本進行對比，揭示成本差異形成的原因和責任，進而采取措施，對成本進行有效控制的管理方法。

【知識點二】標準成本的制定

用量差異的主要責任部門是生產(chǎn)部門

直接材料的價格差異一般由采購部門負責，直接人工的價格差異一般由人事部門負責，制造費用的價格差異一般由生產(chǎn)部門負責。

成本差異＝實際價格×實際用量－標準用量×標準價格

＝實際價格×實際用量－標準價格×實際用量

＋標準價格×實際用量－標準價格×標準用量

記憶技巧：價標量實（價格差異的括號外面是實際用量，所以是量實）

價格差異＝（實際價格－標準價格）×實際用量

↑

成本差異＝（實際價格×實際用量－標準價格×實際用量）

＋（標準價格×實際用量－標準價格×標準用量）

↓

用量差異＝（實際用量－實際產(chǎn)量下標準用量）×標準價格

直接材料：

價格差異＝（實際價格－標準價格）×實際用量

用量差異＝（實際用量－實際產(chǎn)量下標準用量）×標準價格

直接人工：

工資率差異（價差）＝（實際工資率－標準工資率）×實際工時

效率差異＝（實際工時－實際產(chǎn)量下標準工時）×標準工資率

變動制造費用：

耗費差異（價差）＝（實際分配率－標準分配率）×實際工時

效率差異＝（實際工時－實際產(chǎn)量下標準工時）×標準分配率

二、固定制造費用的差異分析

【提示】固定制造費用在一定的范圍內(nèi)是固定的，由于生產(chǎn)量的不足，會造成生產(chǎn)能力的“浪費”，所以在分析的時候需要考慮實際產(chǎn)量和生產(chǎn)能力的差距問題。

第四節(jié)　作業(yè)成本與責任成本

【知識點一】作業(yè)成本管理

一、作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本計算法的比較

直接材料、直接人工：作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本計算法思路一樣，即直接歸集到成本對象。

制造費用：計算思路不同。

涉及到的工作：調(diào)試、印刷、維修等

傳統(tǒng)成本計算法下，教材成本分配偏高，宣傳畫成本分配偏低。

總體思路：在對直接費用的分配上，兩者無區(qū)別；在對間接費用（主要是制造費用）的分配上，兩者存在不同。

【理念】作業(yè)成本法下，作業(yè)耗用資源，產(chǎn)品耗用作業(yè)。

二、相關概念

三、作業(yè)成本計算法的成本計算

1.設立資源庫，并歸集資源庫價值

首先應為各類資源設置相應的資源庫，并對一定期間內(nèi)耗費的各種資源價值進行計量，將計量結果歸入各資源庫中。

2.確認主要作業(yè)，并設立相應的作業(yè)中心

理論上要求將有關費用劃分得越細越好，但基于成本效益的考慮，一般按重要性和同質(zhì)性的要求進行作業(yè)劃分，納入同一個作業(yè)組。

3.確定資源動因，將各資源庫匯集的價值分派到各作業(yè)中心

當然，該項作業(yè)還會消耗其他資源，將該作業(yè)所消耗的所有資源的價值，按照相應的資源動因，分別分配到該作業(yè)中心，匯總后就會得到該作業(yè)的作業(yè)成本。

4.選擇作業(yè)動因，并確定各作業(yè)成本的成本動因分配率

實際作業(yè)成本分配率

預算作業(yè)成本分配率

5.計算作業(yè)成本和產(chǎn)品成本

計算作業(yè)成本和產(chǎn)品成本

（1）計算耗用的作業(yè)成本，計算公式為： 某產(chǎn)品耗用的作業(yè)成本

＝∑（該產(chǎn)品耗用的作業(yè)量×實際作業(yè)成本分配率）

（2）計算當期發(fā)生成本，即產(chǎn)品成本。直接材料成本、直接人工成本和各項作業(yè)成本共同構成某產(chǎn)品當期發(fā)生的總成本，計算公式為：

某產(chǎn)品當期發(fā)生成本

＝當期投入該產(chǎn)品的直接成本＋當期該產(chǎn)品耗用的各項作業(yè)成本

其中：直接成本＝直接材料成本＋直接人工成本

【提示】納入同一個作業(yè)組的作業(yè)應具備兩個條件：一是屬于同一類作業(yè)；二是對于不同產(chǎn)品來說，有著大致相同的消耗比率。

【結論】低產(chǎn)量、生產(chǎn)過程復雜的產(chǎn)品（如甲產(chǎn)品）在傳統(tǒng)成本計算法下的單位成本顯著低于作業(yè)成本法下的單位成本，而高產(chǎn)量、生產(chǎn)過程簡單的產(chǎn)品（如乙產(chǎn)品）的單位成本恰恰相反。

四、作業(yè)成本管理的含義

以提高客戶價值、增加企業(yè)利潤為目的，基于作業(yè)成本法的新型集中化管理方法。包括成本分配觀和流程觀兩個維度。

圖中垂直部分反映了成本分配觀，它說明成本對象引起作業(yè)需求，而作業(yè)需求又引起資源的需求。因此，成本分配是從資源到作業(yè)，再從作業(yè)到成本對象，而這一流程正是作業(yè)成本計算的核心。

圖中水平部分反映了流程觀，它為企業(yè)提供引起作業(yè)的原因（成本動因）以及作業(yè)完成情況（業(yè)績計量）的信息。流程觀關注的是確認作業(yè)成本的根源、評價已經(jīng)完成的工作和已實現(xiàn)的結果。企業(yè)利用這些信息，可以改進作業(yè)鏈，提高從外部顧客獲得的價值。

流程價值分析關心的是作業(yè)的責任，包括成本動因分析、作業(yè)分析和業(yè)績考核三個部分。

其基本思想是：以作業(yè)來識別資源，將作業(yè)分為增值作業(yè)和非增值作業(yè)，并把作業(yè)和流程聯(lián)系起來，確認流程的成本動因，計量流程的業(yè)績，從而促進流程的持續(xù)改進。

（一）成本動因分析

要進行作業(yè)成本管理，必須找出導致作業(yè)成本發(fā)生的原因。每項作業(yè)都有投入和產(chǎn)出。作業(yè)投入是為取得產(chǎn)出而由作業(yè)消耗的資源，而作業(yè)產(chǎn)出則是一項作業(yè)的結果或產(chǎn)品。然而，產(chǎn)出量指標不一定是作業(yè)成本發(fā)生的根本原因，必須進一步進行動因分析，找出形成作業(yè)成本的根本原因。

（二）作業(yè)分析

思路：將每一項作業(yè)分為增值作業(yè)或非增值作業(yè)；明確增值成本和非增值成本；進一步確定如何將非增值成本減至最小。

1.增值作業(yè)和非增值作業(yè)

2.增值成本和非增值成本

增值成本即是那些以完美效率執(zhí)行增值作業(yè)所發(fā)生的成本，或者說，是高效增值作業(yè)產(chǎn)生的成本。而那些增值作業(yè)中因為低效率所發(fā)生的成本則屬于非增值成本；

執(zhí)行非增值作業(yè)發(fā)生的成本全部是非增值成本。

3.作業(yè)成本管理中進行成本節(jié)約的途徑

（三）作業(yè)業(yè)績考核

要評價作業(yè)和流程的執(zhí)行情況，必須建立業(yè)績指標：

【知識點二】責任成本管理

一、含義

責任成本管理，是指將企業(yè)內(nèi)部劃分為不同的責任中心，明確責任成本，并根據(jù)各責任中心的權、責、利關系來考核其工作業(yè)績的一種成本管理模式。

流程如圖所示：

二、責任中心及其考核

按照企業(yè)內(nèi)部責任中心的權責范圍以及業(yè)務活動的不同特點，責任中心一般可以劃分為：

成本中心、利潤中心、投資中心

（一）成本中心

【提示】可控成本條件：

（1）該成本的發(fā)生是成本中心可以預見的；

（2）該成本是成本中心可以計量的；

（3）該成本是成本中心可以調(diào)節(jié)和控制的。

（二）利潤中心

（三）投資中心

既能控制成本、收入和利潤，又能對投入的資金進行控制的責任中心。

1.投資報酬率

投資報酬率=息稅前利潤/平均經(jīng)營資產(chǎn)

【提示】平均經(jīng)營資產(chǎn)＝（期初經(jīng)營資產(chǎn)＋期末經(jīng)營資產(chǎn)）/2

【提示】最低投資報酬率是根據(jù)資本成本來確定的，一般等于或大于資本成本，通?？梢圆捎闷髽I(yè)整體的最低期望投資報酬率，也可以是企業(yè)為該投資中心單獨規(guī)定的最低投資報酬率。

2.剩余收益

剩余收益=息稅前利潤-（平均經(jīng)營資產(chǎn)×最低投資報酬率）

三、內(nèi)部轉移價格的制定

企業(yè)內(nèi)部有關責任單位之間提供產(chǎn)品或勞務的結算價格。

（一）市場價格

根據(jù)產(chǎn)品或勞務的現(xiàn)行市場價格作為計價基礎。

市場價格具有客觀真實的特點，能夠同時滿足分部和公司的整體利益，但是它要求產(chǎn)品或勞務有完全競爭的外部市場。

（二）協(xié)商價格

內(nèi)部責任中心之間以正常的市場價格為基礎，并建立定期協(xié)商機制，共同確定雙方都能接受的價格作為計價標準。

前提：中間產(chǎn)品存在非完全競爭的外部市場。

上下限：上限是市場價格，下限是單位變動成本。

當雙方協(xié)商陷入僵持時，會導致公司高層的干預。

（三）雙重價格

內(nèi)部責任中心的交易雙方采用不同的內(nèi)部轉移價格作為計價基礎。

買賣雙方可以選擇不同的市場價格或協(xié)商價格，能夠較好地滿足企業(yè)內(nèi)部交易雙方在不同方面的管理需要。

（四）以成本為基礎的轉移定價

是指所有的內(nèi)部交易均以某種形式的成本價格進行結算。包括完全成本、完全成本加成、變動成本、變動成本加固定制造費用四種形式。

具有簡便、客觀的特點，但存在信息和激勵方面的問題。

適用于內(nèi)部轉移的產(chǎn)品或勞務沒有市價的情況。