新金融工具準則修訂概述

滄海為書 2019-12-20

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一、新金融工具準則的修訂背景

2008年的國際金融危機給全球經(jīng)濟、金融市場帶來巨大的破壞，危機后金融工具會計準則的復雜性和公允價值計量、金融資產(chǎn)減值模型的順周期性備受指責，金融危機也使人們意識到高質(zhì)量會計準則對全球金融體系和資本市場的穩(wěn)定至關重要，客觀上加速了金融工具準則的修訂進程。2009年4月G20國領導人舉行峰會，敦促國際會計準則理事會（IASB）對金融工具會計準則進行全方位改革，主要目的是降低會計準則的復雜性，緩解順周期效應。自2009年起，經(jīng)歷了多次修訂，終于在2014年7月，IASB發(fā)布了《國際財務報告準則第9號—金融工具》(IFRS9)終稿，于2018年1月1日生效并取代現(xiàn)行《國際會計準則第39號—金融工具》(IAS39)。

為切實解決我國企業(yè)金融工具相關實務問題，實現(xiàn)我國企業(yè)會計準則與國際財務報告準則的持續(xù)全面趨同，2017年3月31日，財政部發(fā)布了修訂的《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》(以下簡稱“CAS 22”)、《企業(yè)會計準則第23號——金融轉移》(以下簡稱“CAS 23”)、《企業(yè)會計準則第24號——套期會計》(以下簡稱“CAS 24”)和《企業(yè)會計準則第37號——金融工具列表》（以下簡稱“CAS 37”）等金融工具相關會計準則，這三者被合稱為“新金融工具準則”或者“中國版IFRS 9”。按照財政部的要求，國內(nèi)企業(yè)將分步實施新金融工具準則：境內(nèi)外同時上市及境外上市并且采用國際財務報告準則或企業(yè)會計準則自2018年1月1日起執(zhí)行新金融工具準則；境內(nèi)上市企業(yè)自2019年1月1日起執(zhí)行，其他非上市公司自2021年1月1日起執(zhí)行準則，可選擇提前實施新準則。

本系列分別從新金融工具準則下金融資產(chǎn)的分類及重分類、預期信用減值損失、對企業(yè)整體財務影響等三個維度進行解讀，重點關注金融工具的信用風險管理與財務報告控制領域。

二、新金融工具準則的核心變化

新金融工具準則保持了與IFRS 9的趨同，核心變化內(nèi)容包括：(1)金融資產(chǎn)分類由現(xiàn)行“四分類”改為“三分類”，減少金融資產(chǎn)類別，建立了每種金融工具可以根據(jù)分類條件進行獨立的判斷而且沒有交叉和遺漏的金融資產(chǎn)分類框架，提高分類的客觀性和有關會計處理的一致性，同時易于理解和減少錯誤；(2)金融資產(chǎn)減值會計由“已發(fā)生損失法” 改為“預期損失法”，強調(diào)信用風險損失的提前確認，以更加及時、足額地計提金融資產(chǎn)減值準備，揭示和防控金融資產(chǎn)信用風險；(3)修訂套期會計相關規(guī)定，放寬套期會計應用條件，使套期會計更加如實地反映企業(yè)的風險管理活動。新金融工具準則主要變化可以參照表1.1。

表1.1 新金融工具準則與現(xiàn)行金融工具準則比較的主要變化

三、新金融工具準則的適用范圍

新金融工具準則在沿用了原準則的適用范圍基礎上有所擴大。除下列各項外，本準則適用于所有企業(yè)各種類型的金融工具：

[1] 只是以實物結算的期貨合同不是金融工具，如商品期貨。但是可以凈額或者交換金融工具結算的合同可以視為金融工具(取決于“意圖”和“歷史結算方式”)。

四、新金融工具準則的意義及影響

新金融工具企業(yè)會計準則改變了以往基于合同的特征和持有意圖（例如：用于交易還是持有到期）對金融資產(chǎn)分類的方式，取而代之的是以“業(yè)務模式”和“現(xiàn)金流量特征”為依據(jù)對金融資產(chǎn)進行分類。業(yè)務模式通常具有客觀性和一致性，新金融工具準則下金融資產(chǎn)分類的原則導向減少了人為因素或主觀判斷對分類結果的影響，降低會計準則的復雜性和可操縱空間；同時新金融工具克服了以往金融資產(chǎn)信用損失確認過晚且不同類別的金融資產(chǎn)減值模型不同的弊端，緩解金融工具的順周期效應。無論是金融資產(chǎn)的分類的改變，還是金融減值模式和套期會計應用條件的改變，核心都是圍繞金融資產(chǎn)計量，通過嚴格計量方式選擇，提高計量謹慎性，減少期間錯配，以使會計計量更加契合業(yè)務管理模式及產(chǎn)品結構，計量結果更加及時、客觀反映企業(yè)資產(chǎn)和損益情況，對于提高中國企業(yè)(尤其是金融企業(yè)和投資機構)的財務信息質(zhì)量，增強中國內(nèi)陸上市公司之間財務業(yè)績的可比性，減少人為操縱空間，保證決策相關性，具有一定的積極意義。

新金融工具會計準則的實施將對企業(yè)目前的經(jīng)營和財務管理理念以及業(yè)務流程產(chǎn)生沖擊，并對其財務報告結果產(chǎn)生重大影響。需要施行新金融工具會計準則的企業(yè)，尤其金融企業(yè)和投資企業(yè)應積極應對，包括：“三分類”下的系統(tǒng)重建、內(nèi)部報表科目重建、減值模型變更帶來的信用風險管理體系改造、系統(tǒng)實施等工作。同時，審計人員在執(zhí)業(yè)過程中面臨著更加原則導向和更多職業(yè)判斷的挑戰(zhàn)。

新金融工具準則的實施對企業(yè)業(yè)務的影響情況如圖1.1所示：