摘要：所得稅會計就是研究如何對按照會計制度計算的稅前會計利潤（或虧損）與按照稅法計算的應稅所得（或虧損）之間差異進行會計處理的會計理論和方法。由于稅前會計利潤與應稅所得的計算依據(jù)不同，收入與費用的確認時間不同，從而產(chǎn)生了差異，這種差異可分為永久性差異和暫時性差異兩類，而暫時性差異又分為時間性差異和其他暫時性差異。
關(guān)鍵詞：暫時性差異 時間性差異 稅前會計利潤 應稅所得
會計的發(fā)展主要是受環(huán)境的影響，所得稅會計的產(chǎn)生與發(fā)展是與客觀環(huán)境的變化密切相關(guān)的。所得稅會計在世界各國的發(fā)展進程和發(fā)達程度很不平衡，主要就是因為各國的會計環(huán)境不同。所得稅的開征與立法為所得稅會計的產(chǎn)生提供了條件，各國法律體制和會計體制的不同又導致所得稅會計準則不盡相同。
我國所得稅的開征及立法較晚，1980年才頒布了第一部所得稅法《中外合資經(jīng)營企業(yè)所得稅法》，國有企業(yè)從1983年利改稅之后才開始繳納所得稅。長期以來我國會計制度與稅法高度一致。曾有一段時期，我國的企業(yè)所得稅被視為利潤分配的一項內(nèi)容。我國國有企業(yè)自利改稅后交納所得稅，會計上的稅前利潤基本上與應稅所得一致，所得稅會計沒有產(chǎn)生的必要。隨著市場經(jīng)濟體制的建立和改革開放的不斷深入，會計和稅收體制也進行了相應的改革，在許多方面積極參與國際協(xié)調(diào)與一體化。1994年初《中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例》的頒布，標志著會計上的稅前利潤與應稅所得可以分離。稅前會計利潤與應稅所得之間的差異分為永久性差異的暫時性差異兩類，其中暫時性差異又分為時間性差異和其他暫時 性差異。在我國對于所得稅會計的規(guī)定以及許多相關(guān)的文獻中，均將暫時性差異等同于時間性差異，實際上，時間性差異僅是暫時性差異的一種，兩者的區(qū)分是有必要的
一、暫時性差異和時間性差異的聯(lián)系
時間性差異是指稅法與會計制度在確認收益、費用或損失時的時間不同而產(chǎn)生的稅前會計利潤與應納稅所得額的差異；暫時性差異是指資產(chǎn)或負債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)之間的差額。兩者的內(nèi)在聯(lián)系是：在一般情況下，如果稅法與會計確認某項收入或支出的時間不同，則必然產(chǎn)生一項時間性差異，同時也會使一項(或幾項)資產(chǎn)或負債的賬面價值與計稅基礎(chǔ)產(chǎn)生差額，即產(chǎn)生一項暫時性差異。從理論上說，暫時性差異（或時間性差異）由于收入項目和支出項目計入應稅收益和計入會計收益在時間上的不一致而產(chǎn)生的差異發(fā)生在某一時期，但在下一期或若干時期內(nèi)可以轉(zhuǎn)回，經(jīng)過若干時期的轉(zhuǎn)回調(diào)整，差異便可以消失。
例1：甲企業(yè)于2001年12月31日購入一臺機器設(shè)備，賬面金額與計稅基礎(chǔ)均為10萬元。該機器采用直線法計提折舊，不考慮殘值，會計上采用的年折舊率是10%，而按照稅法規(guī)定的年折舊率為15%。在其他因素不變的情況下，假設(shè)該企業(yè)所得稅稅率為30%。
兩種方法比較如下：
利潤表債務法（時間性差異）：2002年會計計提折舊1萬元，2002年計稅折舊1.5萬元，2002年產(chǎn)生0.5萬元應納稅時間性差異，則當期產(chǎn)生遞延所得稅負債0.15萬元。
資產(chǎn)負債表債務法（暫時性差異）：2002年末，該機器設(shè)備賬面價值為9萬元，計稅基礎(chǔ)為8.5萬元，2002年產(chǎn)生0.5萬元應稅暫時性差異，企業(yè)應確認0.15萬元的遞延所得稅負債。
從上例可以看出，在某些事項的會計處理上，利潤表債務法（時間性差異）與資產(chǎn)負債表債務法（暫時性差異）會產(chǎn)生相同的結(jié)果。
二、暫時性差異和時間性差異的區(qū)別
1.兩者對差異的確認不同
一般而言，利潤表項目的變化，無論是收益的取得，還是支出的發(fā)生，都與資產(chǎn)負債表項目直接相關(guān)。但是，有時資產(chǎn)負債表項目的變化卻并不涉及損益表項目。因此，某些從利潤表角度判斷為永久性差異的項目，如果從資產(chǎn)負債表的角度判斷，也可能是暫時性差異。
例2：乙企業(yè)在2005年12月31日進行股份制改造，發(fā)生資產(chǎn)評估增值120萬元。
從利潤表分析，乙企業(yè)發(fā)生的資產(chǎn)評估增值120萬元，在當期發(fā)生，在以后期間不能轉(zhuǎn)回，應該調(diào)整2005年的應納稅所得額，所以是永久性差異。但從資產(chǎn)負債表分析，乙企業(yè)資產(chǎn)的賬面價值與計稅基礎(chǔ)的差額為120萬元 ，因此乙企業(yè)發(fā)生的是暫時性差異。
2.暫時性差異包含的范圍比時間性差異更廣泛
時間性差異都存在與其相對應的暫時性差異，即暫時性差異包括所有時間性差異。但有 的因為個別時間性差異的納稅調(diào)整方法比較特殊，所以這些時間性差異不存在與其相對應的暫時性差異。除個別特殊情形外，一項時間性差異都存在一項(或幾項)對應的暫時性差異；暫時性差異包括時間性差異和其他暫時性差異。因為存在其他暫時性差異，所以按暫時性差異確認的所得稅費用與會計利潤不一定配比。
例3：丙企業(yè)在2002年12月31日接受捐贈設(shè)備一臺，確定的價值為150萬元。假設(shè)無其他引起差異的事項，丙企業(yè)采用直線法計提折舊，折舊年限為3年，無殘值。每年會計利潤為300萬元，所得稅稅率為33%。
利潤表債務法與資產(chǎn)負債表債務法比較如表-1，表-2所示：
表-1 利潤表債務法 單位：萬元
2003年 2004年 2005年
稅前會計利潤 300 300 300
應納稅所得額 350 350 350
差 異 -50 -50 -50
表-2 資產(chǎn)負債表債務法 單位：萬元
2003年 2004年 2005年
設(shè)備的賬面價值 100 50 0
設(shè)備的計稅基礎(chǔ) 0 0 0
累 計 差 異 100 50 0
可見，此例中的差異即屬于其他暫時性差異。運用利潤表分析，丙企業(yè)在3年中，每年都存在50萬元的差異，而且始終存在，不能發(fā)現(xiàn)該差異的轉(zhuǎn)回，會將其誤認為永久性差異。只有運用資產(chǎn)負債表債務法分析才能找出的確存在暫時性差異，并確認差異的轉(zhuǎn)回。
參考文獻：
1、孫曉立. 2006.淺談暫時性差異的涵義及引入我國所得稅會計的必要性.沿海企業(yè)與科技，2
２、趙建華. 2006. 淺析資產(chǎn)負債表債務法. 審計與經(jīng)濟研究，1
３、劉永立. 2006. 暫時性差異的資產(chǎn)負債表法. 財會月刊（會計），3
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