房屋自建自用免稅政策的分析和把握

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        目前，房地產(chǎn)開發(fā)公司的法定代表人將在城市規(guī)劃區(qū)內(nèi)開發(fā)的部分房屋和車庫留下自己使用或用于出租，按自建自用的免稅規(guī)定把房屋產(chǎn)權(quán)證辦到自己個人名下的行為，在個別地方存在。這種情況不符合自建自用的免稅政策，不應(yīng)該享受免稅優(yōu)惠。因為如果房地產(chǎn)開發(fā)公司把公司開發(fā)的商品房辦到法定代表人的名下，根據(jù)稅法的相關(guān)規(guī)定，屬于視同銷售行為，要繳納營業(yè)稅等有關(guān)稅種。按自建自用免稅政策把房屋產(chǎn)權(quán)證辦到房地產(chǎn)開發(fā)公司法定代表人個人名下，主要是沒有把握好以下幾方面的概念和稅收政策。

　　一、個人不可以從事房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)務(wù)

　　《房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)資質(zhì)管理規(guī)定》中規(guī)定，未取得房地產(chǎn)開發(fā)資質(zhì)等級證書（以下簡稱資質(zhì)證書）的企業(yè)，不得從事房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)?！冻鞘蟹康禺a(chǎn)開發(fā)經(jīng)營管理條例》中指出，房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)，是指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在城市規(guī)劃區(qū)內(nèi)國有土地上進(jìn)行基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)、房屋建設(shè)，并轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)開發(fā)項目或者銷售、出租商品房的行為。根據(jù)以上兩個文件的規(guī)定，不同的資質(zhì)，從事開發(fā)的范圍和項目有不同的規(guī)定，即如果房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)擁有的資質(zhì)不同，能從事開發(fā)的區(qū)域和項目也不同。但是，在城市規(guī)劃區(qū)內(nèi)個人不可以從事房屋開發(fā)、建筑業(yè)務(wù)。所以，在目前，個人沒有可能在城市規(guī)劃區(qū)內(nèi)有自建自用房屋的建筑開發(fā)行為。

　　二、稅收政策中對單位自建自用和個人自建自用的概念有所不同

　　個人自建建筑物自用，是僅限于個人自購材料、自聘人員、支付工資并擁有建筑物產(chǎn)權(quán)以滿足自己生產(chǎn)生活的需要的行為。目前，在農(nóng)村集體土地上自建住宅時有這種行為。單位自建不動產(chǎn)，是指具有建筑安裝施工資質(zhì)和能力的企業(yè)，由自己施工建設(shè)房產(chǎn)，并歸本單位自行使用的行為。根據(jù)《營業(yè)稅暫行條例實施細(xì)則》（以下簡稱《實施細(xì)則》）第三條第一款規(guī)定，單位或個體工商戶聘用的員工為本單位或雇主提供應(yīng)征營業(yè)稅勞務(wù)，不包括在有償提供應(yīng)稅勞務(wù)之內(nèi)。對自建行為，因系由公司內(nèi)部員工提供應(yīng)稅勞務(wù)，不屬于營業(yè)稅暫行條例規(guī)定的提供應(yīng)稅勞務(wù)的行為，因而不按“建筑業(yè)”稅目征收營業(yè)稅，免征營業(yè)稅。對于以個人名義為他人提供建筑安裝勞務(wù)，且結(jié)算全部或部分工程價款的，應(yīng)當(dāng)征收營業(yè)稅。所以，對于房地產(chǎn)企業(yè)兼有建筑施工企業(yè)資質(zhì)或者有資質(zhì)的建筑施工企業(yè)，對其自建自用的房屋不征收建筑業(yè)營業(yè)稅和銷售不動產(chǎn)營業(yè)稅。這種情況下，如果房地產(chǎn)開發(fā)公司沒有建筑資質(zhì)，就根本不存在自建自用的情況。

　　三、法人和法定代表人等自然人不同，在辦理房屋產(chǎn)權(quán)證時，又涉及法人和法定代表人的區(qū)別

　　《民法通則》規(guī)定，法人是具有民事權(quán)利能力和民事行為能力，依法獨立享有民事權(quán)利和承擔(dān)民事義務(wù)的組織。法人是一個組織，在法律上等同自然人。法人有獨立的財產(chǎn)權(quán)，是指法人享有所有權(quán)或經(jīng)營管理權(quán)的財產(chǎn)，它與組成法人的成員的財產(chǎn)或者它的創(chuàng)立者的財產(chǎn)相分離。法人承擔(dān)獨立的民事責(zé)任，以其全部的獨立財產(chǎn)對其所有債務(wù)承擔(dān)責(zé)任，法人的成員包括法定代表人和創(chuàng)立人，他們對法人的債務(wù)不負(fù)直接責(zé)任。應(yīng)當(dāng)將法人的獨立責(zé)任和法人投資人、法定代表人等自然人的有限責(zé)任相區(qū)別。所以，在辦理產(chǎn)權(quán)證件時，只有同時兼有建筑資質(zhì)的房地產(chǎn)開發(fā)公司將房屋產(chǎn)權(quán)證件辦在公司法人的名下（既法人組織的名下），才能享受免征營業(yè)稅等的稅收優(yōu)惠。

　　四、房地產(chǎn)開發(fā)公司將房屋產(chǎn)權(quán)證辦到了公司法定代表人名下，不屬于免稅行為，在稅法中屬于贈與或者是利潤（股息）分配行為

　　根據(jù)《營業(yè)稅暫行條例實施細(xì)則》第五條規(guī)定，單位或個人將不動產(chǎn)或者土地使用權(quán)無償贈與其他單位或者個人，應(yīng)視同銷售不動產(chǎn)行為。財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于個人金融商品買賣等營業(yè)稅若干免稅政策的通知》（財稅〔2009〕111號）規(guī)定，個人無償贈與不動產(chǎn)、土地使用權(quán)，屬于下列情形之一的，暫免征收營業(yè)稅：（一）離婚財產(chǎn)分割；（二）無償贈與近親屬；（三）無償贈與對其承擔(dān)直接撫養(yǎng)或者贍養(yǎng)義務(wù)的撫養(yǎng)人或者贍養(yǎng)人；（四）房屋產(chǎn)權(quán)所有人死亡，依法取得房屋產(chǎn)權(quán)的法定繼承人、遺囑繼承人或者受遺贈人。免稅規(guī)定中不包括單位無償贈與不動產(chǎn)。所以房地產(chǎn)開發(fā)公司要繳納營業(yè)稅。根據(jù)《企業(yè)所得法實施細(xì)則》第二十五條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)或者提供勞務(wù)，但國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外?！蛾P(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問題的通知》（國稅函〔2008〕828號）進(jìn)一步明確了新企業(yè)所得稅法下處置資產(chǎn)（包括自產(chǎn)和外購）視同銷售收入的行為，開發(fā)企業(yè)將資產(chǎn)移送他人，（一）用于市場推廣或銷售；（二）用于交際應(yīng)酬；（三）用于職工獎勵或福利；（四）用于股息分配；（五）用于對外捐贈；（六）其他改變資產(chǎn)所有權(quán)屬的用途。房地產(chǎn)開發(fā)公司將開發(fā)的房屋辦到法定代表人的名下，實質(zhì)是屬于股息分配或者是屬于對外捐贈等行為。因資產(chǎn)所有權(quán)屬已發(fā)生改變而不屬于內(nèi)部處置資產(chǎn)，應(yīng)按規(guī)定視同銷售確定收入，繳納企業(yè)所得稅。同時根據(jù)《土地增值稅暫行條例實施細(xì)則》第二條規(guī)定，轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物并取得收入，是指以出售或者其他方式有償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為。不包括以繼承、贈與方式無償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為。具體地說，不征土地增值稅贈與行為包括兩種情況，（1）房產(chǎn)所有人、土地使用權(quán)所有人將房屋產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)贈與直系近親屬或承擔(dān)直接贍養(yǎng)義務(wù)人的行為；（2）房產(chǎn)所有人、土地使用權(quán)所有人通過中國境內(nèi)非營利的社會團(tuán)體、國家機(jī)關(guān)將房屋產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)贈與教育、民政和其他社會福利、公益事業(yè)的行為。所以房地產(chǎn)開發(fā)公司分配給投資者或者法定代表人房地產(chǎn)的行為，不是贈與行為，要繳納土地增值稅。

　　綜上所述，開發(fā)公司的法定代表人或項目經(jīng)理及掛靠開發(fā)公司的開發(fā)商，自建房屋不繳營業(yè)稅等各種稅收，便把房屋產(chǎn)權(quán)證辦在個人的名下，這是一種不符合稅收政策的錯誤做法。筆者建議，地稅機(jī)關(guān)要和房屋交易部門互相協(xié)調(diào)，密切配合，宣傳稅收優(yōu)惠政策的界限，嚴(yán)把“先稅后證”關(guān)，從源頭上杜絕房地產(chǎn)開發(fā)商逃稅行為的發(fā)生。