第四章      注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則

　　本章屬于比較重要的內(nèi)容，是對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則內(nèi)容的概述，對(duì)以后各章的內(nèi)容均有影響。本章內(nèi)容今年沒有發(fā)生實(shí)質(zhì)性變化。作為考試內(nèi)容，本章的命題主要以客觀題和簡(jiǎn)答題的形式，特別是業(yè)務(wù)質(zhì)量控制結(jié)合實(shí)務(wù)進(jìn)行分析的簡(jiǎn)答題。考生應(yīng)重點(diǎn)把握好以下內(nèi)容：
　　1.掌握鑒證業(yè)務(wù)要素及其內(nèi)容
　　2.掌握會(huì)計(jì)師事務(wù)所業(yè)務(wù)質(zhì)量控制準(zhǔn)則要素及其主要內(nèi)容
　　

第一節(jié)　注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則制定情況

　　
　　一、注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則制定歷程

　　二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則取得的成就

　　三、注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則體系
　　

　　注意：
　　業(yè)務(wù)準(zhǔn)則是技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)，質(zhì)量控制準(zhǔn)則是管理標(biāo)準(zhǔn)；
　　職業(yè)道德守則和質(zhì)量控制準(zhǔn)則的共同目的是保證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則得到執(zhí)行；
　　鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則由鑒證業(yè)務(wù)基本準(zhǔn)則統(tǒng)領(lǐng)，按照鑒證業(yè)務(wù)提供的保證程度和鑒證對(duì)象的不同，分為中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則、中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審閱準(zhǔn)則和中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則（以下分別簡(jiǎn)稱審計(jì)準(zhǔn)則、審閱準(zhǔn)則和其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則）。其中，審計(jì)準(zhǔn)則是整個(gè)執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則體系的核心。
　　審計(jì)準(zhǔn)則用以規(guī)范注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行歷史財(cái)務(wù)信息的審計(jì)業(yè)務(wù)。在提供審計(jì)服務(wù)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)所審計(jì)信息是否不存在重大錯(cuò)報(bào)提供合理保證，并以積極方式提出結(jié)論。
　　審閱準(zhǔn)則用以規(guī)范注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行歷史財(cái)務(wù)信息的審閱業(yè)務(wù)。在提供審閱服務(wù)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)所審閱信息是否不存在重大錯(cuò)報(bào)提供有限保證，并以消極方式提出結(jié)論。
　　其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則用以規(guī)范注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行歷史財(cái)務(wù)信息審計(jì)或?qū)忛喴酝獾钠渌b證業(yè)務(wù)，根據(jù)鑒證業(yè)務(wù)的性質(zhì)和業(yè)務(wù)約定的要求，提供有限保證或合理保證。
　　相關(guān)服務(wù)準(zhǔn)則用以規(guī)范注冊(cè)會(huì)計(jì)師代編財(cái)務(wù)信息、執(zhí)行商定程序，提供管理咨詢等其他服務(wù)。在提供相關(guān)服務(wù)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不提供任何程度的保證。

第二節(jié)　鑒證業(yè)務(wù)基本準(zhǔn)則

　　一、鑒證業(yè)務(wù)的定義、要素和目標(biāo)
　?。ㄒ唬╄b證業(yè)務(wù)的定義
　　鑒證業(yè)務(wù)是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)鑒證對(duì)象信息提出結(jié)論，以增強(qiáng)除責(zé)任方之外的預(yù)期使用者對(duì)鑒證對(duì)象信息信任程度的業(yè)務(wù)。

　?。ǘ╄b證業(yè)務(wù)要素
　　鑒證業(yè)務(wù)要素，是指鑒證業(yè)務(wù)的三方關(guān)系、鑒證對(duì)象、標(biāo)準(zhǔn)、證據(jù)和鑒證報(bào)告。
　　1.三方關(guān)系。三方關(guān)系分別是注冊(cè)會(huì)計(jì)師、責(zé)任方和預(yù)期使用者。注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)由責(zé)任方負(fù)責(zé)的鑒證對(duì)象或鑒證對(duì)象信息提出結(jié)論，以增強(qiáng)除責(zé)任方之外的預(yù)期使用者對(duì)鑒證對(duì)象信息的信任程度。
　　2.鑒證對(duì)象。鑒證對(duì)象具有多種不同的表現(xiàn)形式，如財(cái)務(wù)或非財(cái)務(wù)的業(yè)績(jī)或狀況、物理特征、系統(tǒng)與過程、行為等。不同的鑒證對(duì)象具有不同特征。
　　3.標(biāo)準(zhǔn)。標(biāo)準(zhǔn)即用來(lái)對(duì)鑒證對(duì)象進(jìn)行評(píng)價(jià)或計(jì)量的基準(zhǔn)，當(dāng)涉及列報(bào)時(shí)，還包括列報(bào)的基準(zhǔn)。
　　4.證據(jù)。獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師提出鑒證結(jié)論的基礎(chǔ)。
　　5.鑒證報(bào)告。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)針對(duì)鑒證對(duì)象信息（或鑒證對(duì)象）在所有重大方面是否符合適當(dāng)?shù)臉?biāo)準(zhǔn)，以書面報(bào)告的形式發(fā)表能夠提供一定保證程度的結(jié)論。
　?。ㄈ┗谪?zé)任方認(rèn)定的業(yè)務(wù)和直接報(bào)告業(yè)務(wù)
　　1.在基于責(zé)任方認(rèn)定的業(yè)務(wù)中，責(zé)任方對(duì)鑒證對(duì)象進(jìn)行評(píng)價(jià)或計(jì)量，鑒證對(duì)象信息以責(zé)任方認(rèn)定的形式為預(yù)期使用者獲取?！　?span lang=EN-US>
　　注意：
　　第一，責(zé)任方應(yīng)對(duì)鑒證對(duì)象進(jìn)行評(píng)價(jià)和計(jì)量，生成鑒證對(duì)象信息；
　　第二，預(yù)期使用者可以獲取鑒證對(duì)象信息。

　　2.在直接報(bào)告業(yè)務(wù)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師直接對(duì)鑒證對(duì)象進(jìn)行評(píng)價(jià)或計(jì)量，或者從責(zé)任方獲取對(duì)鑒證對(duì)象評(píng)價(jià)或計(jì)量的認(rèn)定，而該認(rèn)定無(wú)法為預(yù)期使用者獲取，預(yù)期使用者只能通過閱讀鑒證報(bào)告獲取鑒證對(duì)象信息。　　
　　注意：二者的判別。
　　基于責(zé)任方認(rèn)定的業(yè)務(wù)和直接報(bào)告業(yè)務(wù)的區(qū)別主要表現(xiàn)在以下四個(gè)方面：
　　（1）預(yù)期使用者獲取鑒證對(duì)象信息的方式不同。
　?。?span lang=EN-US>2）注冊(cè)會(huì)計(jì)師提出結(jié)論的對(duì)象不同。在基于責(zé)任方認(rèn)定的業(yè)務(wù)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師提出結(jié)論的對(duì)象可能是責(zé)任方認(rèn)定，也可能是鑒證對(duì)象。此類業(yè)務(wù)的邏輯順序是：首先，責(zé)任方按照標(biāo)準(zhǔn)對(duì)鑒證對(duì)象進(jìn)行評(píng)價(jià)和計(jì)量，形成責(zé)任方認(rèn)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師獲取該認(rèn)定；然后，注冊(cè)會(huì)計(jì)師根據(jù)適當(dāng)?shù)臉?biāo)準(zhǔn)對(duì)鑒證對(duì)象再次進(jìn)行評(píng)價(jià)和計(jì)量，并將結(jié)果與責(zé)任方認(rèn)定進(jìn)行比較；最后，注冊(cè)會(huì)計(jì)師針對(duì)責(zé)任方認(rèn)定提出鑒證結(jié)論，或直接針對(duì)鑒證對(duì)象提出結(jié)論。
　　在直接報(bào)告業(yè)務(wù)中，無(wú)論責(zé)任方認(rèn)定是否存在、注冊(cè)會(huì)計(jì)師能否獲取該認(rèn)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在鑒證報(bào)告中都將直接對(duì)鑒證對(duì)象提出結(jié)論。
　?。?span lang=EN-US>3）責(zé)任方的責(zé)任不同。
　　（4）鑒證報(bào)告的內(nèi)容和格式不同。在基于責(zé)任方認(rèn)定的業(yè)務(wù)中，鑒證報(bào)告的引言段通常會(huì)提供責(zé)任方認(rèn)定的相關(guān)信息，進(jìn)而說明其所執(zhí)行的鑒證程序并提出鑒證結(jié)論。
　　（四）鑒證業(yè)務(wù)的目標(biāo)
　　鑒證業(yè)務(wù)的保證程度分為合理保證和有限保證。合理保證的保證水平要高于有限保證的保證水平。
　　合理保證的鑒證業(yè)務(wù)的目標(biāo)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師將鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)降至該業(yè)務(wù)環(huán)境下可接受的低水平，以此作為以積極方式提出結(jié)論的基礎(chǔ)。
　　有限保證的鑒證業(yè)務(wù)的目標(biāo)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師將鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)降至該業(yè)務(wù)環(huán)境下可接受的水平，以此作為以消極方式提出結(jié)論的基礎(chǔ)。

　　二、業(yè)務(wù)承接
　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師和會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)在初步了解業(yè)務(wù)環(huán)境后，只有認(rèn)為符合獨(dú)立性和專業(yè)勝任能力等相關(guān)職業(yè)道德規(guī)范的要求，并且擬承接的業(yè)務(wù)具備鑒證業(yè)務(wù)所有特征時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師才能將其作為鑒證業(yè)務(wù)予以承接。
　　（一）業(yè)務(wù)承接的條件
　　1.符合獨(dú)立性和專業(yè)勝任能力等相關(guān)職業(yè)道德規(guī)范的要求；
　　2.具備要求的所有特征。
　　注意：
　　第一，要求具備的五個(gè)特征（對(duì)象、標(biāo)準(zhǔn)、證據(jù)、報(bào)告、目的）；
　　第二，與質(zhì)量控制準(zhǔn)則中“客戶關(guān)系與具體業(yè)務(wù)的接受與保持”的內(nèi)容本質(zhì)一致。在初步了解業(yè)務(wù)環(huán)境時(shí)會(huì)在一定程度上獲取對(duì)管理層誠(chéng)信的評(píng)價(jià)；
　　第三，當(dāng)擬承接的業(yè)務(wù)不具備要求的所有特征，不能將其作為鑒證業(yè)務(wù)予以承接時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以提請(qǐng)委托人將其作為非鑒證業(yè)務(wù)。
　?。ǘ┮殉薪予b證業(yè)務(wù)的變更
　　對(duì)已承接的鑒證業(yè)務(wù)，如果沒有合理理由，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不應(yīng)將該項(xiàng)業(yè)務(wù)變更為非鑒證業(yè)務(wù)，或?qū)⒑侠肀ＷC的鑒證業(yè)務(wù)變更為有限保證的鑒證業(yè)務(wù)。
　　變更原因：
　　1.業(yè)務(wù)環(huán)境變化影響到預(yù)期使用者的需求；
　　2.預(yù)期使用者對(duì)該項(xiàng)業(yè)務(wù)的性質(zhì)存在誤解；
　　3.業(yè)務(wù)范圍存在限制。
　　注意：如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師不同意變更業(yè)務(wù)，委托人又不同意繼續(xù)執(zhí)行原鑒證業(yè)務(wù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮解除業(yè)務(wù)約定,并考慮是否有義務(wù)向有關(guān)方面說明解除業(yè)務(wù)約定的理由。
　　如果發(fā)生變更，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不應(yīng)忽視變更前獲取的證據(jù)。

　　三、鑒證業(yè)務(wù)三方關(guān)系　
　　1.三方關(guān)系人包括注冊(cè)會(huì)計(jì)師、責(zé)任方和預(yù)期使用者?！　?span lang=EN-US>
　　2.三方之間的關(guān)系是,注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)由責(zé)任方負(fù)責(zé)的鑒證對(duì)象或鑒證對(duì)象信息提出結(jié)論，以增強(qiáng)除責(zé)任方之外的預(yù)期使用者對(duì)鑒證對(duì)象信息的信任程度。
　　注意：責(zé)任方與預(yù)期使用者可能是同一方，但不是唯一的預(yù)期使用者。在可行的情況下，鑒證報(bào)告的收件人應(yīng)當(dāng)明確為所有的預(yù)期使用者。
　　3.委托人通常是預(yù)期使用者之一，委托人也可能由責(zé)任方擔(dān)任。
　　如果某項(xiàng)業(yè)務(wù)不存在除責(zé)任方之外的其他預(yù)期使用者，那么該業(yè)務(wù)不構(gòu)成一項(xiàng)鑒證業(yè)務(wù)。

　　四、鑒證對(duì)象
　　在鑒證業(yè)務(wù)中，鑒證對(duì)象與鑒證對(duì)象信息具有多種形式。鑒證對(duì)象的特征直接影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師獲取證據(jù)的性質(zhì)、時(shí)間和范圍。
　　注意：
　　第一，如果鑒證對(duì)象的特征表現(xiàn)為定量的、客觀的、歷史的或時(shí)點(diǎn)的，評(píng)價(jià)和計(jì)量的準(zhǔn)確性相對(duì)較高，注冊(cè)會(huì)計(jì)師獲取證據(jù)的說服力相對(duì)較強(qiáng)，相應(yīng)地，對(duì)鑒證對(duì)象信息提供的保證程度也較高。

　　第二，不適當(dāng)?shù)蔫b證對(duì)象可能會(huì)誤導(dǎo)預(yù)期使用者。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師在承接業(yè)務(wù)后發(fā)現(xiàn)鑒證對(duì)象不適當(dāng)，應(yīng)當(dāng)視其重大與廣泛程度，出具保留結(jié)論或否定結(jié)論的報(bào)告。
　　不適當(dāng)?shù)蔫b證對(duì)象還可能造成工作范圍受到限制，應(yīng)當(dāng)視工作范圍受到限制的重大與廣泛程度，出具保留結(jié)論或無(wú)法提出結(jié)論的報(bào)告。
　　在適當(dāng)?shù)那闆r下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以考慮解除業(yè)務(wù)約定。

　　五、標(biāo)準(zhǔn)
　?。ㄒ唬?biāo)準(zhǔn)的定義
　　標(biāo)準(zhǔn)是指用于評(píng)價(jià)或計(jì)量鑒證對(duì)象的基準(zhǔn)，當(dāng)涉及列報(bào)時(shí)，還包括列報(bào)的基準(zhǔn)（列報(bào)包括披露）。
　　注意：對(duì)同一鑒證對(duì)象進(jìn)行評(píng)價(jià)或計(jì)量并不一定要選擇同一個(gè)標(biāo)準(zhǔn)。
　　標(biāo)準(zhǔn)可以是正式的規(guī)定，也可以是某些非正式的規(guī)定。
　?。ǘ?biāo)準(zhǔn)的特征
　　適當(dāng)?shù)臉?biāo)準(zhǔn)應(yīng)當(dāng)具備下列所有特征：相關(guān)性、完整性、可靠性、中立性、可理解性。
　　注意：注冊(cè)會(huì)計(jì)師基于自身的預(yù)期、判斷和個(gè)人經(jīng)驗(yàn)對(duì)鑒證對(duì)象進(jìn)行的評(píng)價(jià)和計(jì)量，不構(gòu)成適當(dāng)?shù)臉?biāo)準(zhǔn)。
　　（三）標(biāo)準(zhǔn)的評(píng)價(jià)
　　對(duì)于公開發(fā)布的標(biāo)準(zhǔn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常不需要對(duì)標(biāo)準(zhǔn)的“適當(dāng)性”進(jìn)行評(píng)價(jià)，而只需評(píng)價(jià)該標(biāo)準(zhǔn)對(duì)具體業(yè)務(wù)的“適用性”。
　　對(duì)于專門制定的標(biāo)準(zhǔn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師首先要對(duì)這些標(biāo)準(zhǔn)本身的“適當(dāng)性”加以評(píng)價(jià)。

　　六、證據(jù)
　?。ㄒ唬┛傮w要求
　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)以職業(yè)懷疑態(tài)度來(lái)計(jì)劃和執(zhí)行鑒證業(yè)務(wù)，獲取有關(guān)鑒證對(duì)象信息是否不存在重大錯(cuò)報(bào)的充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)。在計(jì)劃和執(zhí)行鑒證業(yè)務(wù)，尤其在確定證據(jù)收集程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮重要性、鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)以及可獲取證據(jù)的數(shù)量和質(zhì)量。
　　注意：
　　第一，職業(yè)懷疑態(tài)度：注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)的一種態(tài)度，包括采取質(zhì)疑的思維方式，對(duì)可能表明由于錯(cuò)誤或舞弊導(dǎo)致錯(cuò)報(bào)的跡象保持警覺，以及對(duì)審計(jì)證據(jù)進(jìn)行審慎評(píng)價(jià)。
　　第二，證據(jù)的充分性和適當(dāng)性。
　?。ǘ╄b證業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)
　　鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)是指在鑒證對(duì)象信息存在重大錯(cuò)報(bào)的情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師提出不恰當(dāng)結(jié)論的可能性。
　　注意：
　　第一，不同類型鑒證業(yè)務(wù)中可接受的鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)水平；
　　第二，鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)通常體現(xiàn)為重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)。
　?。ㄈ┳C據(jù)收集程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍
　　證據(jù)收集程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍因具體業(yè)務(wù)的不同而不同。合理保證的鑒證業(yè)務(wù)和有限保證的鑒證業(yè)務(wù)都需要運(yùn)用鑒證技術(shù)和方法，收集充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)。與合理保證的鑒證業(yè)務(wù)相比，有限保證的鑒證業(yè)務(wù)在證據(jù)收集程序的性質(zhì)、時(shí)間、范圍等方面是有意識(shí)地加以限制的。
　　注意：無(wú)論何種鑒證業(yè)務(wù)，如果注意到可能存在重大錯(cuò)報(bào)的問題，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)追加程序，以支持鑒證結(jié)論。
　　（四）可獲取證據(jù)的數(shù)量和質(zhì)量
　　1.影響可獲取證據(jù)的數(shù)量和質(zhì)量的因素。
　　2.注冊(cè)會(huì)計(jì)師工作范圍受到重大限制時(shí)的處理。
　?。?span lang=EN-US>1）客觀環(huán)境阻礙注冊(cè)會(huì)計(jì)師獲取所需要的證據(jù)，無(wú)法將鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)降至適當(dāng)水平；
　?。?span lang=EN-US>2）責(zé)任方或委托人施加限制，阻礙注冊(cè)會(huì)計(jì)師獲取所需要的證據(jù)，無(wú)法將鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)降至適當(dāng)水平。
　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)視受到限制的重大與廣泛程度，出具保留結(jié)論或無(wú)法提出結(jié)論的報(bào)告。在適當(dāng)?shù)那闆r下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師還可以考慮解除業(yè)務(wù)約定。

　　七、鑒證報(bào)告
　?。ㄒ唬┏鼍哞b證報(bào)告的總體要求
　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具含有鑒證結(jié)論的書面報(bào)告，該鑒證結(jié)論應(yīng)當(dāng)說明注冊(cè)會(huì)計(jì)師就鑒證對(duì)象信息獲取的保證。
　　注意：
　　第一，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮就執(zhí)行業(yè)務(wù)過程中注意到的與治理層責(zé)任相關(guān)的事項(xiàng)同治理層溝通的適當(dāng)性；
　　第二，如果委托人并非責(zé)任方，注冊(cè)會(huì)計(jì)師直接與責(zé)任方或責(zé)任方的治理層溝通可能是不適當(dāng)?shù)摹?span lang=EN-US>
　?。ǘ╄b證結(jié)論的表述形式
　　1.明確提及責(zé)任方認(rèn)定。
　　2.直接提及鑒證對(duì)象和標(biāo)準(zhǔn)。
　　注意：在直接報(bào)告業(yè)務(wù)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)明確提及鑒證對(duì)象和標(biāo)準(zhǔn)。
　?。ㄈ┨岢鲨b證結(jié)論的方式——積極式和消極式
　?。ㄋ模┎荒艹鼍邿o(wú)保留結(jié)論報(bào)告的情況
　　1.工作范圍受到限制，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)視受到限制的重大與廣泛程度，出具保留結(jié)論或無(wú)法提出結(jié)論的報(bào)告。在某些情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮解除業(yè)務(wù)約定。
　　2.責(zé)任方認(rèn)定未在所有重大方面做出公允表達(dá)，或鑒證對(duì)象信息存在重大錯(cuò)報(bào)，或標(biāo)準(zhǔn)或鑒證對(duì)象不適當(dāng)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)視其影響的重大與廣泛程度，出具保留結(jié)論或否定結(jié)論的報(bào)告。
　　（五）注冊(cè)會(huì)計(jì)師姓名的使用
　　如果獲知他人不恰當(dāng)?shù)貙⑵湫彰c鑒證對(duì)象相關(guān)聯(lián)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)要求停止這種行為，并考慮采取其他必要的措施，包括將不恰當(dāng)使用注冊(cè)會(huì)計(jì)師姓名這一情況告知所有已知的使用者或征詢法律意見。
　　【例題1·多選題】下列有關(guān)鑒證報(bào)告的表述中，不正確的有（　）。
　　A.在基于責(zé)任方認(rèn)定的業(yè)務(wù)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的鑒證結(jié)論應(yīng)明確提及責(zé)任方的認(rèn)定
　　B.在直接報(bào)告業(yè)務(wù)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的鑒證結(jié)論應(yīng)直接提及鑒證對(duì)象和標(biāo)準(zhǔn)
　　C.對(duì)基于責(zé)任方認(rèn)定的業(yè)務(wù)，應(yīng)以積極方式提出鑒證結(jié)論；對(duì)直接報(bào)告業(yè)務(wù)，應(yīng)以消極方式提出鑒證結(jié)論
　　D.對(duì)合理保證業(yè)務(wù)，應(yīng)以積極方式提出鑒證結(jié)論；對(duì)有限保證業(yè)務(wù)，應(yīng)以消極方式提出鑒證結(jié)論

　　 [答疑編號(hào)2267040201]
　　『正確答案』AC
　　『答案解析』在基于責(zé)任方認(rèn)定的業(yè)務(wù)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的鑒證結(jié)論既可以明確提及責(zé)任方的認(rèn)定，也可以直接提及鑒證對(duì)象和標(biāo)準(zhǔn)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師提出鑒證結(jié)論的方式是依據(jù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)鑒證業(yè)務(wù)提供的保證程度來(lái)確定的。

　　【例題2·多選題】在確定鑒證標(biāo)準(zhǔn)是否適當(dāng)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮的因素有（?。?。
　　 A.可靠性　　B.完整性　　C.相關(guān)性　　D.客觀性

　　 [答疑編號(hào)2267040202]
　　『正確答案』ABC
　　『答案解析』注冊(cè)會(huì)計(jì)師在評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)的適當(dāng)性時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮的因素是是否具備標(biāo)準(zhǔn)的特征，標(biāo)準(zhǔn)的特征是相關(guān)性、完整性、可靠性、中立性、可理解性。

第三節(jié)　質(zhì)量控制準(zhǔn)則

　　一、質(zhì)量控制制度的目標(biāo)和要素
　?。ㄒ唬┵|(zhì)量控制制度的目標(biāo)
　　質(zhì)量控制準(zhǔn)則旨在規(guī)范會(huì)計(jì)師事務(wù)所建立并保持有關(guān)財(cái)務(wù)信息審計(jì)和審閱、其他鑒證及相關(guān)服務(wù)業(yè)務(wù)的質(zhì)量控制制度。
　　會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)根據(jù)會(huì)計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制準(zhǔn)則，制定質(zhì)量控制制度，以合理保證：
　　1.會(huì)計(jì)師事務(wù)所及其人員遵守職業(yè)準(zhǔn)則和適用的法律法規(guī)的規(guī)定；
　　2.會(huì)計(jì)師事務(wù)所和項(xiàng)目合伙人出具適合具體情況的報(bào)告。
　　注意：
　　第一，本準(zhǔn)則適用于注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行的所有業(yè)務(wù)；
　　第二，項(xiàng)目合伙人，是指會(huì)計(jì)師事務(wù)所中負(fù)責(zé)某項(xiàng)業(yè)務(wù)及其執(zhí)行，并代表會(huì)計(jì)師事務(wù)所在出具的報(bào)告上簽字的合伙人。
　?。ǘ┵|(zhì)量控制制度的要素
　　會(huì)計(jì)師事務(wù)所的質(zhì)量控制制度應(yīng)當(dāng)包括針對(duì)下列要素而制定的政策和程序：
　　1.對(duì)業(yè)務(wù)質(zhì)量承擔(dān)的領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任；
　　2.相關(guān)職業(yè)道德要求；
　　3.客戶關(guān)系和具體業(yè)務(wù)的接受與保持；
　　4.人力資源；
　　5.業(yè)務(wù)執(zhí)行；
　　6.監(jiān)控。
　　會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)將質(zhì)量控制政策和程序形成書面文件，并傳達(dá)到全體人員。

　　二、對(duì)業(yè)務(wù)質(zhì)量承擔(dān)的領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任
　?。ㄒ唬?duì)主任會(huì)計(jì)師的總體要求
　　會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)制定政策和程序，培育以質(zhì)量為導(dǎo)向的內(nèi)部文化。這些政策和程序應(yīng)當(dāng)要求會(huì)計(jì)師事務(wù)所主任會(huì)計(jì)師對(duì)質(zhì)量控制制度承擔(dān)最終責(zé)任。
　?。ǘ┚唧w要求
　　1.行動(dòng)示范和信息傳達(dá)
　　2.樹立質(zhì)量至上的意識(shí)
　　3.委派質(zhì)量控制制度運(yùn)作人員
　　注意：
　　承擔(dān)質(zhì)量控制制度運(yùn)作責(zé)任的人員，應(yīng)當(dāng)具有足夠、適當(dāng)?shù)慕?jīng)驗(yàn)和能力以及必要的權(quán)限以履行其責(zé)任。

　　三、相關(guān)職業(yè)道德要求
　?。ㄒ唬┛傮w要求
　　會(huì)計(jì)師事務(wù)所及其人員執(zhí)行任何類型的業(yè)務(wù)，都應(yīng)當(dāng)遵守相關(guān)職業(yè)道德要求。
　　注意：在執(zhí)行鑒證業(yè)務(wù)時(shí)還應(yīng)當(dāng)遵守獨(dú)立性要求。
　?。ǘ┚唧w措施
　　1.會(huì)計(jì)師事務(wù)所領(lǐng)導(dǎo)層的示范；
　　2.教育和培訓(xùn)；
　　3.監(jiān)控；
　　4.對(duì)違反相關(guān)職業(yè)道德要求行為的處理。
　?。ㄈM足獨(dú)立性要求
　　1.總體要求：會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)制定政策和程序，以合理保證會(huì)計(jì)師事務(wù)所及其人員，包括聘用的專家和其他需要滿足獨(dú)立性要求的人員，保持相關(guān)職業(yè)道德要求規(guī)定的獨(dú)立性。
　　2.具體要求：會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部不同層級(jí)人員之間相互溝通信息。
　　3.獲取書面確認(rèn)函：會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)每年至少一次向所有需要按照相關(guān)職業(yè)道德要求保持獨(dú)立性的人員獲取其遵守獨(dú)立性政策和程序的書面確認(rèn)函。
　　4.防范關(guān)系密切產(chǎn)生的不利影響。

　　四、客戶關(guān)系和具體業(yè)務(wù)的接受與保持
　　（一）總體要求
　　只有在下列情況下，才能接受或保持客戶關(guān)系和具體業(yè)務(wù)：
　　1.能夠勝任該項(xiàng)業(yè)務(wù)，并具有執(zhí)行該業(yè)務(wù)必要的素質(zhì)、時(shí)間和資源；
　　2.能夠遵守相關(guān)職業(yè)道德要求；
　　3.已考慮客戶的誠(chéng)信，沒有信息表明客戶缺乏誠(chéng)信。
　　注意：
　　當(dāng)在了解被審計(jì)單位的過程中已經(jīng)識(shí)別出問題，又決定接受或保持客戶關(guān)系或具體業(yè)務(wù)時(shí)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)記錄問題如何得到解決。
　　（二）考慮客戶的誠(chéng)信情況
　　1.考慮的主要事項(xiàng)
　　2.獲取相關(guān)信息的途徑：
　　審計(jì)人員可以從前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師、監(jiān)管機(jī)構(gòu)、法律顧問、客戶的同行以及相關(guān)數(shù)據(jù)庫(kù)等中搜索與客戶誠(chéng)信相關(guān)的信息。
　　注意：
　　認(rèn)為必要，會(huì)計(jì)師事務(wù)所可以考慮利用調(diào)查機(jī)構(gòu)對(duì)客戶的經(jīng)營(yíng)情況、管理人員及其他有問題的人員進(jìn)行背景檢查，并評(píng)價(jià)獲取的與客戶誠(chéng)信相關(guān)的信息。
　?。ㄈ┛紤]是否具備執(zhí)行業(yè)務(wù)必要的素質(zhì)、專業(yè)勝任能力、時(shí)間和資源
　?。ㄋ模┛紤]能否遵守相關(guān)職業(yè)道德要求
　　（五）考慮其他事項(xiàng)的影響
　　1.考慮本期或以前業(yè)務(wù)執(zhí)行過程中發(fā)現(xiàn)的重大事項(xiàng)的影響；
　　2.考慮接受業(yè)務(wù)后獲知重要信息的影響；
　　3.解除業(yè)務(wù)約定或客戶關(guān)系時(shí)的考慮?！　?span lang=EN-US>

　　五、人力資源
　?。ㄒ唬┤肆Y源管理的總體要求
　　會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)制定政策和程序，合理保證擁有足夠的具有勝任能力和必要素質(zhì)并承諾遵守相關(guān)職業(yè)道德要求的人員，以使會(huì)計(jì)師事務(wù)所和項(xiàng)目合伙人能夠按照職業(yè)準(zhǔn)則和適用的法律法規(guī)的規(guī)定執(zhí)行業(yè)務(wù)，并能夠出具適合具體情況的報(bào)告。
　　（二）人力資源管理的要素
　　1.招聘；
　　2.業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)；
　　3.人員素質(zhì)和專業(yè)勝任能力，包括完成所分派任務(wù)的時(shí)間是否足夠；
　　4.職業(yè)發(fā)展；
　　5.晉升；
　　6.薪酬；
　　7.人員需求預(yù)測(cè)。

　　六、業(yè)務(wù)執(zhí)行
　?。ㄒ唬┲笇?dǎo)、監(jiān)督與復(fù)核
　　會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)要求項(xiàng)目合伙人負(fù)責(zé)組織對(duì)業(yè)務(wù)執(zhí)行實(shí)施指導(dǎo)、監(jiān)督與復(fù)核。
　　注意：確定復(fù)核人員的原則是，由項(xiàng)目組內(nèi)經(jīng)驗(yàn)較多的人員復(fù)核經(jīng)驗(yàn)較少的人員執(zhí)行的工作。
　　（二）咨詢
　　項(xiàng)目組在業(yè)務(wù)執(zhí)行中如果遇到疑難問題或者爭(zhēng)議事項(xiàng)，在項(xiàng)目組內(nèi)不能得到解決時(shí)，有必要向項(xiàng)目組之外的適當(dāng)人員咨詢。
　　注意：
　　第一，咨詢包括與會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部或外部具有專門知識(shí)的人員；
　　第二，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)完整記錄咨詢情況，且項(xiàng)目組就疑難問題或爭(zhēng)議事項(xiàng)向其他專業(yè)人士咨詢所形成的記錄，應(yīng)當(dāng)經(jīng)被咨詢者認(rèn)可。
　?。ㄈ┮庖姺制?span lang=EN-US>
　　1.處理意見分歧的總體要求
　?。?span lang=EN-US>1）會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)制定政策和程序，以處理和解決項(xiàng)目組內(nèi)部、項(xiàng)目組與被咨詢者之間以及項(xiàng)目合伙人與項(xiàng)目質(zhì)量控制復(fù)核人員之間的意見分歧；
　?。?span lang=EN-US>2）形成的結(jié)論應(yīng)當(dāng)?shù)靡杂涗浐蛨?zhí)行。
　　2.對(duì)出具報(bào)告的影響：只有意見分歧問題得到解決，項(xiàng)目合伙人才能出具報(bào)告。
　?。ㄋ模╉?xiàng)目質(zhì)量控制復(fù)核
　　1.含義：會(huì)計(jì)師事務(wù)所挑選不參與該業(yè)務(wù)的人員，在出具報(bào)告前，對(duì)項(xiàng)目組做出的重大判斷和在準(zhǔn)備報(bào)告時(shí)形成的結(jié)論進(jìn)行客觀評(píng)價(jià)的過程。
　　2.總體要求：會(huì)計(jì)師事務(wù)所還應(yīng)當(dāng)制定政策和程序，要求對(duì)特定業(yè)務(wù)實(shí)施項(xiàng)目質(zhì)量控制復(fù)核，并在出具報(bào)告前完成項(xiàng)目質(zhì)量控制復(fù)核。
　　注意：項(xiàng)目質(zhì)量控制復(fù)核并不減輕項(xiàng)目合伙人的責(zé)任，更不能替代項(xiàng)目合伙人的責(zé)任。
　　3.項(xiàng)目質(zhì)量控制復(fù)核對(duì)象的確定
　　（1）對(duì)所有上市實(shí)體財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)；
　?。?span lang=EN-US>2）規(guī)定適當(dāng)?shù)臉?biāo)準(zhǔn)，對(duì)除上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)以外的其他業(yè)務(wù)，實(shí)施項(xiàng)目質(zhì)量控制復(fù)核?！　?span lang=EN-US>
　
　　七、業(yè)務(wù)工作底稿
　?。ㄒ唬I(yè)務(wù)工作底稿的歸檔要求——及時(shí)
　　注意：
　　第一，鑒證業(yè)務(wù)的工作底稿歸檔期限為業(yè)務(wù)報(bào)告日后60天。
　　第二，針對(duì)客戶的同一財(cái)務(wù)信息執(zhí)行不同委托業(yè)務(wù)，出具多個(gè)報(bào)告的，應(yīng)分別歸檔。
　　（二）保密
　?。ㄈI(yè)務(wù)工作底稿的保存期限
　　會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)自業(yè)務(wù)報(bào)告日起，對(duì)業(yè)務(wù)工作底稿至少保存10年。如果法律法規(guī)有更高的要求，還應(yīng)保存更長(zhǎng)的時(shí)間。
　　（四）工作底稿的所有權(quán)——會(huì)計(jì)師事務(wù)所　　
　　
　　八、監(jiān)控
　　（一）總體要求
　　會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)制定監(jiān)控政策和程序，以合理保證質(zhì)量控制制度中的政策和程序是相關(guān)、適當(dāng)?shù)模⒄谟行н\(yùn)行。
　　（二）監(jiān)控人員
　　會(huì)計(jì)師事務(wù)所可以委派主任會(huì)計(jì)師、副主任會(huì)計(jì)師或具有足夠、適當(dāng)經(jīng)驗(yàn)和權(quán)限的其他人員履行監(jiān)控責(zé)任。
　?。ㄈ?shí)施檢查
　　1.檢查的周期：會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)周期性地選取已完成的業(yè)務(wù)進(jìn)行檢查，周期最長(zhǎng)不得超過三年。在每個(gè)周期內(nèi)，應(yīng)對(duì)每個(gè)項(xiàng)目合伙人的業(yè)務(wù)至少選取一項(xiàng)進(jìn)行檢查。
　　2.確定檢查的時(shí)間、人員與范圍。
　　注意：
　　第一，檢查時(shí)可以不事先告知相關(guān)項(xiàng)目組。
　　第二，參與業(yè)務(wù)執(zhí)行或項(xiàng)目質(zhì)量控制復(fù)核的人員不應(yīng)承擔(dān)該項(xiàng)業(yè)務(wù)的檢查工作。
　?。ㄋ模┍O(jiān)控結(jié)果的處理
　　注意：
　　第一，適時(shí)將缺陷及補(bǔ)救措施告知相關(guān)人員；
　　第二，如果實(shí)施監(jiān)控程序的結(jié)果表明出具的報(bào)告可能不適當(dāng)，或在執(zhí)行業(yè)務(wù)過程中遺漏了應(yīng)有的程序，會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)確定采取適當(dāng)?shù)倪M(jìn)一步行動(dòng)，以遵守職業(yè)準(zhǔn)則和適用的法律法規(guī)的規(guī)定。同時(shí)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)考慮征詢法律意見。
　　【例題·多選題】會(huì)計(jì)師事務(wù)所為保證業(yè)務(wù)質(zhì)量，下列做法中，恰當(dāng)?shù)氖牵ā。?span lang=EN-US>
　　A.會(huì)計(jì)師事務(wù)所編制并保留禁止與其產(chǎn)生商業(yè)關(guān)系的客戶清單
　　B.會(huì)計(jì)師事務(wù)所一旦獲知違反獨(dú)立性的情況應(yīng)立即將相關(guān)信息告知項(xiàng)目合伙人和事務(wù)所的其他相關(guān)人員
　　C.會(huì)計(jì)師事務(wù)所每年都要獲取獨(dú)立性受約束人員遵守獨(dú)立性的書面承諾函
　　D.會(huì)計(jì)師事務(wù)所在獲取客戶信息時(shí)，如果有必要，可以考慮利用調(diào)查機(jī)構(gòu)進(jìn)行工作

　　 [答疑編號(hào)2267040401]
　　『正確答案』ABD
　　『答案解析』事務(wù)所應(yīng)獲取的是確認(rèn)函而非承諾函。

　　【例題·簡(jiǎn)答題】ABC會(huì)計(jì)師事務(wù)所于20×8年取得證券期貨相關(guān)業(yè)務(wù)審計(jì)資格。為了盡快開展上市公司審計(jì)業(yè)務(wù)，ABC會(huì)計(jì)師事務(wù)所從XYZ會(huì)計(jì)師事務(wù)所招聘A注冊(cè)會(huì)計(jì)師擔(dān)任上市公司審計(jì)部經(jīng)理。A注冊(cè)會(huì)計(jì)師將XYZ會(huì)計(jì)師事務(wù)所的上市公司審計(jì)客戶——甲公司帶入ABC會(huì)計(jì)師事務(wù)所。在對(duì)甲公司20×9年度財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)時(shí)，ABC會(huì)計(jì)師事務(wù)所委派A注冊(cè)會(huì)計(jì)師繼續(xù)擔(dān)任項(xiàng)目經(jīng)理，并與上市公司審計(jì)部副經(jīng)理B注冊(cè)會(huì)計(jì)師共同擔(dān)任簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師。在計(jì)劃審計(jì)工作時(shí)，受到審計(jì)資源的限制，A注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為，自己過去5年一直擔(dān)任甲公司的審計(jì)項(xiàng)目經(jīng)理和簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師，非常熟悉甲公司情況，因此要求項(xiàng)目組不再了解甲公司及其環(huán)境，直接實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序。為了保證審計(jì)質(zhì)量，A注冊(cè)會(huì)計(jì)師作為項(xiàng)目經(jīng)理和項(xiàng)目質(zhì)量控制復(fù)核人，對(duì)整個(gè)審計(jì)業(yè)務(wù)的重大事項(xiàng)進(jìn)行復(fù)核。
　　要求：指出ABC會(huì)計(jì)師事務(wù)所在業(yè)務(wù)承接、業(yè)務(wù)執(zhí)行和業(yè)務(wù)質(zhì)量控制方面存在的問題，并簡(jiǎn)要說明理由。

　　 [答疑編號(hào)2267040402]
　　『正確答案』
　?。?span lang=EN-US>1）沒有按照有關(guān)規(guī)定定期輪換簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師。會(huì)計(jì)師事務(wù)所簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師與鑒證客戶長(zhǎng)期交往，會(huì)產(chǎn)生關(guān)聯(lián)關(guān)系威脅獨(dú)立性，A注冊(cè)會(huì)計(jì)師已經(jīng)連續(xù)5年擔(dān)任甲公司的簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師，應(yīng)當(dāng)予以輪換。
　　（2）簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師不符合要求。按照有關(guān)文件，審計(jì)報(bào)告應(yīng)當(dāng)由會(huì)計(jì)師事務(wù)所主任會(huì)計(jì)師或其授權(quán)的副主任會(huì)計(jì)師和一名負(fù)責(zé)該項(xiàng)目的注冊(cè)會(huì)計(jì)師簽字。擔(dān)任簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師的A和B注冊(cè)會(huì)計(jì)師都不是會(huì)計(jì)師事務(wù)所的主任會(huì)計(jì)師或其授權(quán)的副主任會(huì)計(jì)師。
　　（3）業(yè)務(wù)執(zhí)行方面存在問題。風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序（了解被審計(jì)單位及其環(huán)境）是必須的，不得省略而直接實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序。
　?。?span lang=EN-US>4）審計(jì)資源不足。ABC會(huì)計(jì)師事務(wù)所20×8年才具有承接上市公司審計(jì)的資格，由于審計(jì)資源的限制，以人員專業(yè)能力的不足，所以對(duì)于直接承接甲公司的業(yè)務(wù)存在專業(yè)勝任能力上的缺陷，所以不應(yīng)接受該業(yè)務(wù)的委托。
　　項(xiàng)目組內(nèi)部復(fù)核缺少項(xiàng)目合伙人的復(fù)核，應(yīng)該安排項(xiàng)目合伙人對(duì)審計(jì)項(xiàng)目經(jīng)理的復(fù)核進(jìn)行再監(jiān)督，對(duì)項(xiàng)目的重要事項(xiàng)進(jìn)行把關(guān)。
　?。?span lang=EN-US>5）項(xiàng)目質(zhì)量控制復(fù)核方面存在問題。項(xiàng)目質(zhì)量控制復(fù)核人員應(yīng)該挑選不參與該業(yè)務(wù)的人員進(jìn)行，保持客觀性。A注冊(cè)會(huì)計(jì)師既是項(xiàng)目經(jīng)理和簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師，又履行了項(xiàng)目質(zhì)量控制復(fù)核責(zé)任，缺乏客觀性。