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案例解讀房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)特定業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅 季度、年度申報(bào)表填報(bào)說明 裴玉梅 2018.5.15 下面通過一個案例，對《企業(yè)所得稅月（季）度預(yù)繳納稅申報(bào)表》與《視同銷售和房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)特定業(yè)務(wù)納稅調(diào)整明細(xì)表》有關(guān)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)特定業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅的處理及填報(bào)說明進(jìn)行解讀，僅供大家參考，如有不妥歡迎拍磚。
第二部分：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)特定業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理以及會計(jì)處理； 【案例】某房地產(chǎn)公司開發(fā)“九里世紀(jì)”住宅項(xiàng)目，分兩期開發(fā)，其中： 九里一期8萬平方米，2015年3月開始施工建造（增值稅老項(xiàng)目，簡易計(jì)稅），于2017年7月份完工； 九里二期12萬平方米，2016年6月份開始施工建造（增值稅新項(xiàng)目，一般計(jì)稅），計(jì)劃于2019年2月份完工。 根據(jù)分類歸集原則，將九里一期和九里二期作為不同的成本對象分別進(jìn)行核算。 2016年九里一期開始預(yù)售，當(dāng)年取得預(yù)售房款80000萬元（其中：2016年5月1日之前取得預(yù)售收入20000萬元，2016年5月1日之后取得預(yù)售收入60000萬元），繳納各種稅金、附加共計(jì)4214.29萬元（見附表）；期間費(fèi)用1500萬元,其中：管理費(fèi)用600萬元，銷售費(fèi)用600萬元，財(cái)務(wù)費(fèi)用300萬元。
2017年7月份九里一期完工，1-7月份實(shí)現(xiàn)收入120000萬元（含預(yù)售房款），結(jié)轉(zhuǎn)開發(fā)成本160000萬元（計(jì)稅成本）； 2017年9月九里二期開始預(yù)售，當(dāng)年取得九里二期預(yù)售房款10000萬元；2017年共繳納各種稅金及附加共計(jì)5985.79萬元（見附表）；發(fā)生期間費(fèi)用2000萬元，其中：管理費(fèi)用700萬元，銷售費(fèi)用800萬元，財(cái)務(wù)費(fèi)用500萬元。
該房地產(chǎn)公司企業(yè)所得稅實(shí)行查賬征收方式，假設(shè)無其他納稅調(diào)整事項(xiàng)；當(dāng)?shù)赝恋卦鲋刀愖≌A(yù)征率1.5%，預(yù)計(jì)計(jì)稅毛利率為15%，適用的企業(yè)所得稅稅率為25%。2016年、2017年各季度申報(bào)的企業(yè)所得稅均已按時入庫。 要求： （1）完成2016年度企業(yè)所得稅年報(bào)申報(bào)表填報(bào)。 （2）完成2017年3季度企業(yè)所得稅預(yù)繳申報(bào)表填報(bào)。 （3）完成2017年度企業(yè)所得稅年報(bào)申報(bào)表填報(bào)。
【案例分析】： 一、正確把握房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)所得稅的計(jì)算方法及所得稅處理 由于房地產(chǎn)企業(yè)具有投資規(guī)模大、項(xiàng)目周期長，項(xiàng)目完工前達(dá)到預(yù)售條件預(yù)收房款，相當(dāng)部分工程款項(xiàng)在項(xiàng)目預(yù)售后結(jié)算、支付，房地產(chǎn)從產(chǎn)品開發(fā)到實(shí)現(xiàn)銷售一般都超過一個所得稅匯算清繳年度的特點(diǎn)，因此房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)所得稅的計(jì)算方法及所得稅處理與一般企業(yè)相比，有著特殊的處理方式，在企業(yè)所得稅季度、年度申報(bào)時，將其歸類為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)“特定業(yè)務(wù)應(yīng)納稅所得額的計(jì)算”。 依據(jù)國稅發(fā)[2009]31號《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》第九條規(guī)定，企業(yè)銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品取得的收入，應(yīng)先按預(yù)計(jì)計(jì)稅毛利率分季 （或月）計(jì)算出預(yù)計(jì)毛利額，計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。開發(fā)產(chǎn)品完工后，企業(yè)應(yīng)及時結(jié)算其計(jì)稅成本并計(jì)算此前銷售收入的實(shí)際毛利額，同時將其實(shí)際毛利額與其對應(yīng)的預(yù)計(jì)毛利額之間的差額，計(jì)入當(dāng)年度企業(yè)本項(xiàng)目與其他項(xiàng)目合并計(jì)算的應(yīng)納稅所得額。 （一）房地產(chǎn)項(xiàng)目完工前后企業(yè)所得稅處理方法不同 從上述文件可以看出，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)所得稅處理以開發(fā)產(chǎn)品完工時點(diǎn)為分水嶺，完工前后企業(yè)所得稅處理方法完全不同。 1、完工年度之前： 企業(yè)銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品取得的收入,應(yīng)先按預(yù)計(jì)計(jì)稅毛利率分季(或月)計(jì)算出預(yù)計(jì)毛利額，計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，并填入企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表中。 也就是說，房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)，企業(yè)銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品取得的收入，在企業(yè)所得稅上已經(jīng)視同應(yīng)稅收入了，應(yīng)當(dāng)依法交納企業(yè)所得稅，這一點(diǎn)同會計(jì)處理不確認(rèn)收入是不一致的，出現(xiàn)了稅會差異。 預(yù)計(jì)毛利額=銷售未完工產(chǎn)品的收入×當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)規(guī)定的計(jì)稅毛利率 預(yù)計(jì)計(jì)稅毛利率的確定： 根據(jù)國稅發(fā)[2009]31號文件第八條規(guī)定：企業(yè)銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品的計(jì)稅毛利率由各省、自治、直轄市國家稅務(wù)局、地方稅務(wù)局按下列規(guī)定進(jìn)行確定: ① 開發(fā)項(xiàng)目位于省、自治區(qū)、直轄市和計(jì)劃單列市人民政府所在地城市城區(qū)和郊區(qū)的，不得低于15％。 ② 開發(fā)項(xiàng)目位于地及地級市城區(qū)及郊區(qū)的，不得低于10%。 ③ 開發(fā)項(xiàng)目位于其他地區(qū)的，不得低于5％。 ④ 屬于經(jīng)濟(jì)適用房、限價房和危改房的，不得低于3%。 2、在完工年度： 在完工年度，企業(yè)應(yīng)及時結(jié)算其計(jì)稅成本并計(jì)算此前銷售收入的實(shí)際毛利額，同時將其實(shí)際毛利額與其對應(yīng)的預(yù)計(jì)毛利額之間的差額，計(jì)入當(dāng)年度企業(yè)本項(xiàng)目與其他項(xiàng)目合并計(jì)算的應(yīng)納稅所得額。 實(shí)際毛利額=開發(fā)產(chǎn)品的銷售收入-已售產(chǎn)品的計(jì)稅成本 =開發(fā)產(chǎn)品的銷售收入-已售面積*完工開發(fā)產(chǎn)品的單位計(jì)稅成本 完工年度，企業(yè)根據(jù)完工開發(fā)產(chǎn)品的單位計(jì)稅成本，計(jì)算出已售產(chǎn)品的計(jì)稅成本，然后根據(jù)開發(fā)產(chǎn)品的銷售收入減去已售產(chǎn)品的計(jì)稅成本，計(jì)算出已售開發(fā)產(chǎn)品的實(shí)際毛利額。 注意：在完工年度納稅申報(bào)時，企業(yè)須出具對該項(xiàng)開發(fā)產(chǎn)品實(shí)際毛利額與預(yù)計(jì)毛利額之間差異調(diào)整情況的報(bào)告以及稅務(wù)機(jī)關(guān)需要的其他相關(guān)資料。 3、在完工年度后： 企業(yè)按照銷售完工產(chǎn)品取得的收入和計(jì)稅成本計(jì)算出實(shí)際毛利額，并填入企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表中。 （二）完工年度的確定 國稅發(fā)[2009]31號 “第三條 企業(yè)房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)包括土地的開發(fā)，建造、銷售住宅、商業(yè)用房以及其他建筑物、附著物、配套設(shè)施等開發(fā)產(chǎn)品。除土地開發(fā)之外，其他開發(fā)產(chǎn)品符合下列條件之一的，應(yīng)視為已經(jīng)完工： 因此，完工年度的確認(rèn)是采用竣工、使用、產(chǎn)權(quán)孰早的原則，開發(fā)產(chǎn)品只要符合上述條件之一的，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應(yīng)按規(guī)定及時結(jié)算開發(fā)產(chǎn)品計(jì)稅成本并計(jì)算此前以預(yù)售方式銷售開發(fā)產(chǎn)品所取得收入的實(shí)際毛利額，同時將開發(fā)產(chǎn)品實(shí)際毛利額與其對應(yīng)的預(yù)計(jì)毛利額之間的差額，計(jì)入當(dāng)年（完工年度）應(yīng)納稅所得額。 （1）關(guān)于開發(fā)產(chǎn)品完工標(biāo)準(zhǔn)的確定 國家稅務(wù)總局《關(guān)于房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)產(chǎn)品完工標(biāo)準(zhǔn)稅務(wù)確認(rèn)條件的批復(fù)》（國稅函[2009]342號），房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)建造、開發(fā)的開發(fā)產(chǎn)品無論工程質(zhì)量是否通過驗(yàn)收合格，或是否辦理完工（竣工）備案手續(xù)以及會計(jì)決算手續(xù)，當(dāng)其開發(fā)產(chǎn)品開始投入使用時均應(yīng)視為已經(jīng)完工。 “開發(fā)產(chǎn)品開始投入使用”是指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開始辦理開發(fā)產(chǎn)品交付手續(xù)（包括入住手續(xù)）或已開始實(shí)際投入使用。 （2）關(guān)于開發(fā)產(chǎn)品完工條件的確認(rèn) 《關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)產(chǎn)品完工條件確認(rèn)問題的通知》（國稅函[2010]201號），房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)建造、開發(fā)的開發(fā)產(chǎn)品無論工程質(zhì)量是否通過驗(yàn)收合格，或是否辦理完工（竣工）備案手續(xù)以及會計(jì)決算手續(xù)，當(dāng)其開發(fā)產(chǎn)品開始投入使用時均應(yīng)視為已經(jīng)完工。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應(yīng)按規(guī)定及時結(jié)算開發(fā)產(chǎn)品計(jì)稅成本并計(jì)算此前以預(yù)售方式銷售開發(fā)產(chǎn)品所取得收入的實(shí)際毛利額，同時將開發(fā)產(chǎn)品實(shí)際毛利額與其對應(yīng)的預(yù)計(jì)毛利額之間的差額，計(jì)入當(dāng)年（完工年度）應(yīng)納稅所得額。
未完待續(xù)-------（三） |
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