建筑業(yè)“營改增”后人工費(fèi)納稅處理及核算案例

財稅精選 2019-01-09

展開全文

建筑業(yè)“營改增”后人工費(fèi)納稅處理及核算將有新變化，本文從內(nèi)部人工、勞務(wù)派遣和勞務(wù)分包三個方面分別舉例說明建筑業(yè)人工費(fèi)稅務(wù)規(guī)定和會計核算。

      一、內(nèi)部人工
      直接人工費(fèi)指施工企業(yè)在工程施工過程中，直接從事施工人員發(fā)生的工資、福利費(fèi)以及按照施工人員工資總額和國家規(guī)定的比例計算提取的其他職工薪酬。目前，建筑施工企業(yè)的勞務(wù)成本在總成本中所占比重約30%左右，其用工模式大概分為內(nèi)部人工（即內(nèi)部工程隊）模式、勞務(wù)分包模式、勞務(wù)派遣模式。
      （一）內(nèi)部人工的概念和內(nèi)容
      建筑施工企業(yè)的內(nèi)部人工主要表現(xiàn)為內(nèi)部工程隊，是指企業(yè)內(nèi)部正式職工經(jīng)過企業(yè)培訓(xùn)考核合格成為隊長，勞務(wù)人員原則上由隊長招募，人員的住宿、飲食、交通等由企業(yè)統(tǒng)一管理，工資由企業(yè)監(jiān)督隊長發(fā)放或由隊長編制工資發(fā)放表由企業(yè)直接發(fā)放。
      內(nèi)部工程隊是企業(yè)最基層組織形式，隸屬公司內(nèi)部管理，參加公司內(nèi)項目施工承包的專業(yè)化施工作業(yè)隊。是項目部的重要組成部分，隸屬項目部管理，工程隊根據(jù)作業(yè)需要設(shè)置專業(yè)班組。
      項目部應(yīng)與工程隊簽訂工序作業(yè)承包書，并以工程建設(shè)期（或工序完成期）為限，招收零散勞務(wù)用工時，應(yīng)與勞務(wù)人員簽訂勞動合同。工程隊進(jìn)場時，用工單位應(yīng)檢查驗證勞務(wù)人員簽訂的勞動合同，未簽勞動合同的不得進(jìn)入施工現(xiàn)場從事勞務(wù)作業(yè)活動。
      （二）稅務(wù)規(guī)定
      1.《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》（財稅〔2013〕106號）第九條規(guī)定，非營業(yè)活動，是指：
      （1）非企業(yè)性單位按照法律和行政法規(guī)的規(guī)定，為履行國家行政管理和公共服務(wù)職能收取政府性基金或者行政事業(yè)型收費(fèi)的活動。
      （2）單位或者個體工商戶聘用的員工為本單位或者雇主提供應(yīng)稅服務(wù)。
      （3）單位或者個體工商戶為員工提供應(yīng)稅服務(wù)。
      （4）財政部和國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情形。
      2.由于非營業(yè)活動一般是為了履行國家行政管理和公共服務(wù)職能的需要而提供服務(wù)或者自我提供服務(wù)，提供服務(wù)本身不以營利為目的，屬于實質(zhì)上的無償提供應(yīng)稅服務(wù)，不屬于應(yīng)稅服務(wù)范疇，不征收增值稅。
      （三）會計核算
      每日對工程隊勞務(wù)人員進(jìn)行考勤，月末整理考勤表，按照勞務(wù)合同規(guī)定編制《合同工工資發(fā)放明細(xì)表》，發(fā)放工程隊勞務(wù)人員工資時，以審批通過的《合同工工資發(fā)放明細(xì)表》作為附件，借記“工程施工-合同成本-直接人工費(fèi)”，貸記“銀行存款”、“應(yīng)付賬款-應(yīng)付勞務(wù)費(fèi)”等。
      （四）案例解析
      【案例】A建筑施工企業(yè)6月1日與由本公司職工成立的內(nèi)部工程隊路基一隊簽訂勞務(wù)承包合同，負(fù)責(zé)本項目路基段工程的勞務(wù)施工。6月30日經(jīng)考核，路基一隊發(fā)生人工費(fèi)300 000元。相關(guān)會計分錄如下：
      【問題解析】
      內(nèi)部工程隊中公司將所承建的部分工程通過簽訂承包合同的形式，交由本公司職工具體承包施工，該承包人自招工人，就形式而言，工程由承包人負(fù)責(zé)施工與管理，該承包人以公司的名義履行承包合同并與他人發(fā)生法律關(guān)系，故該承包合同屬于內(nèi)部承包合同。承包經(jīng)營屬企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營管理方式的變化，不產(chǎn)生施工合同履行主體變更問題。該承包人招用工人行為應(yīng)視為公司的行為，被招用的工人與公司之間存在勞動關(guān)系，與承包人之間則不存在勞務(wù)關(guān)系。所經(jīng)內(nèi)部人工不屬于增值稅應(yīng)稅項目，不能作為進(jìn)項稅抵扣。
借：工程施工-合同成本-直接人工費(fèi) 300 000
貸：應(yīng)付賬款-應(yīng)付勞務(wù)費(fèi)（路基一隊） 300 000

二、勞務(wù)派遣

      （一）勞務(wù)派遣的概念和內(nèi)容
      勞務(wù)派遣是指由勞務(wù)派遣機(jī)構(gòu)與派遣勞工訂立勞動合同，并支付報酬，把勞動者派向用工單位，再由其用工單位向派遣機(jī)構(gòu)支付服務(wù)費(fèi)的用工形式。勞動力給付的事實發(fā)生于派遣勞工與實際用工單位之間，實際用工單位向勞務(wù)派遣機(jī)構(gòu)支付服務(wù)費(fèi)，勞務(wù)派遣機(jī)構(gòu)向勞動者支付勞動報酬。
      （二）稅務(wù)規(guī)定
      1、《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于營業(yè)稅若干政策問題的通知》（財稅〔2003〕16號）規(guī)定，勞務(wù)派遣公司接受用工單位的委托，為其安排勞動力，凡用工單位將其應(yīng)當(dāng)支付給勞動力的工資和為勞動力上交的社會保險以及住房公積金統(tǒng)一交給勞務(wù)派遣公司代為發(fā)放或者辦理的，以勞務(wù)公司從用工單位收取的全部價款減去代收轉(zhuǎn)付給勞動力工資和勞動力辦理保險后的余額為計征營業(yè)稅的營業(yè)額。
      2、建筑業(yè)“營改增”后，勞務(wù)派遣公司應(yīng)當(dāng)就收取的全部價款和價外費(fèi)用開具服務(wù)業(yè)發(fā)票，并在發(fā)票中列明明細(xì)，其發(fā)票包含兩個部分：一部分為勞務(wù)公司的代理報酬-代理服務(wù)費(fèi)，另一部分是代辦費(fèi)-派遣工的薪酬福利，施工企業(yè)可憑代理服務(wù)費(fèi)部分的增值稅稅額進(jìn)行進(jìn)項稅額抵扣。
      3、勞務(wù)派遣的增值稅稅率為6%。
      （三）會計核算
      企業(yè)采用勞務(wù)派遣方式用工，對勞務(wù)派遣人員發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用，根據(jù)會計準(zhǔn)則的規(guī)定，勞務(wù)派遣人員雖然與本企業(yè)不簽訂勞動合同，但屬于“在企業(yè)的計劃和控制下，雖未與企業(yè)訂立勞動合同或未由其正式任命，但為其提供與職工類似服務(wù)的人員，也屬于職工薪酬準(zhǔn)則所稱的職工。因此相關(guān)的勞務(wù)報酬應(yīng)當(dāng)通過“應(yīng)付職工薪酬”科目核算。
      （四）案例解析
      【案例】A建筑施工企業(yè)6月1日與丙勞務(wù)派遣公司簽訂勞務(wù)合同，約定聘請3名保安人員負(fù)責(zé)項目現(xiàn)場的安保問題，約定每月支付丙勞務(wù)公司服務(wù)費(fèi) 5 000元（不含稅），同時支付保安人員工資10 000元/月，6月30日，項目收到丙勞務(wù)公司開具的增值稅專用發(fā)票，注明工資社保10 000元，服務(wù)費(fèi)5 000元，增值稅稅額300元，發(fā)票已通過認(rèn)證。
      【問題解析】

勞務(wù)派遣公司收取的服務(wù)費(fèi)增值稅稅率為6%，項目應(yīng)支付的增值稅稅額為 300元，會計分錄如下：

借：工程施工-間接費(fèi)-職工薪酬 15 000

應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額） 300
貸：銀行存款 15 300
      、勞務(wù)分包
      （一）勞務(wù)分包的概念和內(nèi)容
      勞務(wù)分包是指施工總承包單位、專業(yè)承包單位將其承攬工程中的建筑勞務(wù)作業(yè)發(fā)包給具有勞務(wù)分包資質(zhì)的建筑勞務(wù)企業(yè)的活動。
      勞務(wù)分包在實際操作中存在多種形式，根據(jù)勞務(wù)分包商的資質(zhì)不同，勞務(wù)分包主要可分為兩類：具有建筑資質(zhì)的勞務(wù)分包和具有建筑勞務(wù)資質(zhì)的勞務(wù)分包。
      具有建筑資質(zhì)的勞務(wù)分包是指分包商為具有施工總承包資質(zhì)或者專業(yè)承包資質(zhì)的建筑企業(yè)勞務(wù)分包，此類勞務(wù)分包商與專業(yè)分包商一樣，具體分析可參見本章第四節(jié)“專業(yè)分包”。
      具有建筑勞務(wù)資質(zhì)的勞務(wù)分包是指分包商為具有施工勞務(wù)資質(zhì)的建筑勞務(wù)公司的勞務(wù)分包。
      （二）稅務(wù)規(guī)定
      具有建筑業(yè)勞務(wù)分包資質(zhì)的一般納稅人按照一般計稅方法計算繳納增值稅，自行開具發(fā)票，稅率為11%；小規(guī)模納稅人按照簡易計稅方法3%計算繳納增值稅，自行開具普通發(fā)票，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)為其代開增值稅專用發(fā)票。
      （三）會計核算
      月末，由工程、計劃等部門對勞務(wù)隊伍進(jìn)行驗工計價，且由勞務(wù)隊伍提供正規(guī)的增值稅專用發(fā)票后，借記“工程施工-合同成本-直接人工費(fèi)”、“應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）”等科目，貸記“應(yīng)付賬款-應(yīng)付勞務(wù)款”，在支付勞務(wù)款時，借記“應(yīng)付賬款-應(yīng)付勞務(wù)款”科目，貸記“銀行存款”等科目。
      （四）案例解析
      【案例】A建筑施工企業(yè)6月1日與由具有建筑業(yè)勞務(wù)分包資質(zhì)的甲勞務(wù)公司和乙勞務(wù)公司簽訂勞務(wù)分包合同（注：甲勞務(wù)公司為增值稅一般納稅人，乙勞務(wù)公司為增值稅小規(guī)模納稅人），分別負(fù)責(zé)隧道及橋梁段的勞務(wù)施工，并在合同中注明，要求甲、乙勞務(wù)公司結(jié)算時開具增值稅專用發(fā)票。6月30日工程、計劃部門出具的驗工計價單金額為：甲勞務(wù)公司勞務(wù)費(fèi)500 000元，乙勞務(wù)公司勞務(wù)費(fèi)200 000元，分別取得甲開具的增值稅專用發(fā)票，乙公司申請稅務(wù)機(jī)關(guān)代開的稅率為3%的增值稅專用發(fā)票，發(fā)票已經(jīng)認(rèn)證通過。
      要求：根據(jù)上述相關(guān)資料，列出會計分錄，指出并分析相關(guān)稅收政策。
      【問題解析】
      由于甲勞務(wù)公司為增值稅一般納稅人，其適用稅率為11%，故甲勞務(wù)公司的增值稅稅額為：500 000×11%=55 000元；乙勞務(wù)公司雖為小規(guī)模納稅人，適用的增值稅稅率為3%，但《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》（財稅〔2013〕106號）第七章征收管理第五十條規(guī)定小規(guī)模納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)，接受方索取增值稅專用發(fā)票的，可以向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請代開。本例中乙勞務(wù)公司提供了稅務(wù)機(jī)關(guān)代開的增值稅專用發(fā)票，故乙勞務(wù)公司的增值稅稅額為：200 000×3%=6 000元。會計分錄如下：