新修訂的債務(wù)重組準(zhǔn)則發(fā)生了較大的變化，其中重要的變化之一是，在債務(wù)重組中，債務(wù)人以日?；顒?dòng)產(chǎn)出的商品或服務(wù)等清償債務(wù)，不再按照老準(zhǔn)則規(guī)定計(jì)入營(yíng)業(yè)收入與營(yíng)業(yè)成本，而是不需要區(qū)分資產(chǎn)處置損益和債務(wù)重組損益，也不需要區(qū)分不同資產(chǎn)的處置損益，而應(yīng)將所清償債務(wù)賬面價(jià)值與轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差額，記入“其他收益--債務(wù)重組收益”科目。

一、案例

案例1：

甲公司向乙公司賒購(gòu)一批材料，含稅價(jià)為1130萬(wàn)元，甲公司因發(fā)生財(cái)務(wù)困難，無(wú)法按合同約定償還債務(wù)，雙方協(xié)商進(jìn)行債務(wù)重組。乙公司同意甲公司用其生產(chǎn)的商品抵償欠款，甲公司用于抵債的商品市價(jià)（不含增值稅）為900萬(wàn)元，賬面成本700萬(wàn)元，未計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。

甲公司賬務(wù)處理：（單位：萬(wàn)元，下同）

借：應(yīng)付賬款——乙公司 1130

貸：庫(kù)存商品 700

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）117

貸：其他收益一債務(wù)重組收益 313

案例2：

甲公司向乙公司賒購(gòu)一批材料，含稅價(jià)為1130萬(wàn)元，甲公司因發(fā)生財(cái)務(wù)困難，無(wú)法按合同約定償還債務(wù)，雙方協(xié)商進(jìn)行債務(wù)重組。乙公司同意甲公司用其債權(quán)抵償欠款，該債權(quán)是甲公司向乙公司銷(xiāo)售自產(chǎn)產(chǎn)品形成，產(chǎn)品成本700萬(wàn)元，收入900萬(wàn)元，含稅應(yīng)收債權(quán)1017萬(wàn)元。

甲公司賬務(wù)處理：

借：應(yīng)收賬款——乙公司 1017

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 900

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）117

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 700

貸：庫(kù)存商品 700

用債權(quán)抵償欠款：

借：應(yīng)付賬款——乙公司 1130

貸：應(yīng)收賬款——乙公司 1017

貸：投資收益 113

二、分析

比較兩個(gè)案例的損益相關(guān)結(jié)果：

案例1：其他收益一債務(wù)重組收益313萬(wàn)元

影響損益結(jié)果：313萬(wàn)元

案例2：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入900萬(wàn)元，主營(yíng)業(yè)務(wù)成本700萬(wàn)元，投資收益113萬(wàn)元

影響損益結(jié)果：313萬(wàn)元

分析：雖然兩者最終影響會(huì)計(jì)利潤(rùn)總額一致，但是案例二凸顯了900萬(wàn)元的收入，這在財(cái)務(wù)處理實(shí)踐中，影響還是很重大的。

思考：案例2用存貨形成的債權(quán)進(jìn)行債務(wù)重組，是否會(huì)被認(rèn)定其實(shí)質(zhì)為用存貨進(jìn)行債務(wù)重組？

三、相關(guān)規(guī)定

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12號(hào)-債務(wù)重組應(yīng)用指南》

六、關(guān)于債務(wù)人的會(huì)計(jì)處理

1.債務(wù)人以金融資產(chǎn)清償債務(wù)

債務(wù)人以單項(xiàng)或多項(xiàng)金融資產(chǎn)清償債務(wù)的，債務(wù)的賬面價(jià)值與償債金融資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額，記入“投資收益”科目。

2.債務(wù)人以非金融資產(chǎn)清償債務(wù)

債務(wù)人以單項(xiàng)或多項(xiàng)非金融資產(chǎn)（如固定資產(chǎn)、日?；顒?dòng)產(chǎn)出的商品或服務(wù)等）清償債務(wù)，或者以包括金融資產(chǎn)和非金融資產(chǎn)在內(nèi)的多項(xiàng)資產(chǎn)清償債務(wù)的，不需要區(qū)分資產(chǎn)處置損益和債務(wù)重組損益，也不需要區(qū)分不同資產(chǎn)的處置損益，而應(yīng)將所清償債務(wù)賬面價(jià)值與轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差額，記入“其他收益--債務(wù)重組收益”科目。償債資產(chǎn)已計(jì)提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)已計(jì)提的減值準(zhǔn)備。

附錄二《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12號(hào)--債務(wù)重組》修訂說(shuō)明

七、關(guān)于債務(wù)重組相關(guān)損益

按照原準(zhǔn)則，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)區(qū)分債務(wù)重組損益和資產(chǎn)處置損益， 其中，重組債務(wù)的賬面價(jià)值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值之間的差額作為債務(wù)重組損益，轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值與其賬面價(jià)值之的差額作為資產(chǎn)處置損益。按照該規(guī)定，債務(wù)人需要確定非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值，實(shí)務(wù)中有些償債資產(chǎn)的公允價(jià)值極難獲得且需要花費(fèi)較大成本，對(duì)債務(wù)重組損益和資產(chǎn)處置損益作出區(qū)分后均反映在相關(guān)損益中，報(bào)表使用者從該信息中獲得的收益極為有限。因此，本準(zhǔn)則不要求區(qū)分債務(wù)重組損益和資產(chǎn)處置損益而是合并作為債務(wù)重組相關(guān)損益反映。

八、關(guān)于多項(xiàng)資產(chǎn)清償債務(wù)的處置損益

按照原準(zhǔn)則，對(duì)于以多項(xiàng)資產(chǎn)清償債務(wù)的情況債務(wù)人應(yīng)當(dāng)區(qū)分不同資產(chǎn)類(lèi)型，將損益總額分配至不同資產(chǎn)的處置損益中分別確認(rèn)，具體表現(xiàn)為固定資產(chǎn)的處置損益、長(zhǎng)期股權(quán)投資的投資收益、存貨的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和主營(yíng)業(yè)務(wù)成本、無(wú)形資產(chǎn)的其他業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)成本等。按照該規(guī)定企業(yè)需要分別確定轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值。實(shí)務(wù)中企業(yè)確定上述公允價(jià)值有時(shí)存在較大難度，因此往往采用簡(jiǎn)便做法，將處置損益總額合并反映。鑒于以多項(xiàng)資產(chǎn)清償債務(wù)方式進(jìn)行的債務(wù)重組一般屬于不經(jīng)常發(fā)生的交易，本準(zhǔn)則不要求區(qū)分不同資產(chǎn)類(lèi)型確認(rèn)處置損益，而是將相關(guān)損益合并反映。

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